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浅议非货币性交易下股权投资业务的会计处理论文
《企业会计准则――非货币性交易》指出，“非货币性资产，指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等……非待售资产，指待售资产以外的非货币性资产，包括库存材料、固定资产、无形资产和长期股权投资等”。根据定义,我们不难理解，放弃股权以外的非货币性资产取得股权的交易事项是符合非货币性交易定义的。但是，在《企业会计准则――非货币性交易》中明确指出，该准则不涉及“放弃非现金资产（不含股权）取得股权”这一事项。而在《企业会计准则――投资》中，则对这一交易事项的会计核算做了相应的规定。笔者认为，由于《企业会计准则――投资》先于《企业会计准则――非货币性交易》发布实施，考虑到准则的衔接性及避免内容上的'重复甚至冲突，故而在《企业会计准则――非货币性交易》中明确指出该准则不涉及这一交易事项。然而，在我国这两年颁布的近十余个具体会计准则中，为确保会计信息的真实性和有用性，大多数准则中都较充分地体现出了谨慎性原则的核算要求。但笔者认为，针对放弃非货币性资产（不含股权）取得股权投资这一业务而言，在会计核算上适用《企业会计准则――非货币性交易》将更能体现这一原则要求，会计信息反映也将更加稳健。现举例浅析如下文。
一、同类非货币性交易下的股权投资
[例]A公司以自用的固定资产换取B公司的股权，A公司换出的固定资产原价为100万元，已折旧50万元，公允价为75万元，换入B公司的股权占B公司总股权的25%，B公司目前净资产为万元，A公司采用权益法核算长期股权投资，A公司适用所得税率为33%，此外假设无其他税费发生。
（一）根据《企业会计准则――投资》准则，应作分录如下：
借：长期股权投资――B公司(投资成本) 750000
累计折旧 500000
贷：固定资产1000000
资本公积――股权投资准备 167500
递延税款 82500
（二）根据《企业会计准则――非货币性交易》的核算要求，这一交易事项属于同类非货币性交易，应编分录如下：
借：固定资产清理 500000
累计折旧 500000
贷：固定资产 1000000
借：长期股权投资――B公司（投资成本） 750000
贷：固定资产清理 500000
长期股权投资――B公司（股权投资差额）250000
可见，在两种核算要求下，这一交易事项的会计处理结果是明显不同的。前者，换出资产的公允价超过其帐面价的差额已被确认实现，计入了所有者权益，并构成了股权投资账面价值；而后者，由于这一交易属于同类非货币性交易，故不确认这一差额的实现，其换入的长期股权投资的帐面价值也不包含这一差额。根据谨慎性原则的要求，我们不难看出，采用《企业会计准则――非货币性交易》对放弃非货币性资产（不含股权）取得股权进行会计核算比现行的核算更能体现会计核算的谨慎性原则要求，所反映的会计信息也更趋稳健。
二、非同类非货币
[1] [2]
摘要：非货币性交易会计准则是我国现行会计准则重要的组成部分，为规范不涉及或很少涉及现金的非货币性交易提供了依据。非货币性交易会计业务一方面加快资金周转提供了新的途径，但同时也产生了诸如一些企业会计利用非货币性交易来操作利润等问题。本文试图从非货币交易会计的内涵入手，阐述了其会计处理中需要了解和注意的地方，并给出了一些自己对非货币性交易的认识和建议。
一、非货币性资产交换的概述及判断标准
非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及现金或只涉及少量的货币性资产（即补价）。其中货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是其在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的。
判断非货币性资产交换的参考原则为：补价占整个交易金额的比例低于25%，其中：收到补价的企业：收到的补价占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到补价之和）的比例低于25%（不含25%）。或者，支付补价的企业：支付的补价占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值和支付补价之和）的比例低于25%（不含25%），如果符合上述条件，应判断为非货币性资产交换，相关会计处理应遵循该项新准则的有关规定。www.11665.CoM
二、商业实质的判断
商业实质的判断对于企业判断交换是否为非货币性资产交换，以及非货币性资产交换入账价值的确认和损益的确认方法起着至关重要的作用。商业实质的判断遵循了实质重于形式的原则，换入资产与换出企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用，从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，则表明该资产交换具有商业实质。
根据《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》第四条规定，满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：1、换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。
在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。
三、换入资产或换出资产公允价值的可靠计量
1、换出或换入资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量。
对于存在活跃市场的交易性证券、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以资产的.市场价格为基础确定其公允价值。
2、换出或换入资产本身不存在活跃市场但类似资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量。对于类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。
3、对于不存在同类或类似资产可比市场交易的长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当参照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》等，采用估值技术确定其公允价值。采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。
四、对我国非货币性交易会计处理完善的思考
我国目前的市场环境随着经济的改革和发展已经更加的活跃，会计政策的选择随着经济环境的改变也会有所不同。而且，在实施公允价值的过程中，活跃的市场是一个前提条件。但是我国的相应的法律政策和监督机制并没有完全建立，所以这并不意味着我国在非货币性交易方面已经完善了，公允价值充分实施的大环境并没有根本实现。从发展的角度看，非货币性交易会计在我国会计领域的发展与推广势在必行，为了有力真实反映企业资产状况和财务状况，我们必须不断关注这方面的改革和完善，以求更好的为我们国家的经济服务。
（一）对非货币性交易准则层次上的完善可以说是完善“非货币性交易”准则的关键，要明确非货币性交易的基础，改进增值税的处理，明确补价原因是处理补价的关键，增加非货币性交易的披露内容，划清与债务重组的界限。由专家组成监督机构对准则实施中出现的不足和效率问题进行监督，对可能出现的问题予以指出，最大程度上抑制损失。
（二）对满足我们自身特点的会计制度而与国际上不完全相同的要积极予以对外公开，加大宣传力度。我国还是发展中国国家，考虑国情和实际就非常重要。比如说，从理论上讲，非货币性交易换入的资产的入账价值应该是该项资产的公允价值，但鉴于我国的商品市场存在很大程度的不完善，资产的公允价值在实际操作中很难把握。为避免某些公司利用非货币性交易谋取利益，我国新准则规定对于换入的资产入账价值应再加上支付的补价和相关税费。这可以看出我国会计政策制定上充分考虑到我国的实际国情，在非货币性交易上决不能生硬的运用理论，避免政策上出现漏洞，给国家造成损失。
（三）建立相关的监督机制。会计监管部门应加大对企业会计选择权的监管力度，准则制定部门应谨慎赋予企业会计选择权，提高上市公司信息披露的透明度。会计监管部门应改革资源配置方式，同时加大监管力度，强制上市公司披露会计选择对利润的影响程度。
（四）进行会计制度的创新。在非货币性交易的会计处理上，公允价值理解可以说是至关重要的，合理确认资产的公允价值，解决资产减值事务中的确认与计量问题。我国目前公允价值发展还是比较科学的，因为公允价值特别是非金融资产的公允价值评估本身在技术操作上就有很大的主观性，考虑到我国现实的经济发展状况，要充分保证会计信息的可靠性而做出的正确选择。虽然新准则在闲置利润操作方面作了进一步的限制，但是这并不能完全杜绝粉饰报表利润操作的行为发生。随着证券市场、金融系统、产权结构、公司治理结构及会计职业队伍的壮大，应在适时进行会计制度的创新，可以说在这方面还需要我国会计人员进一步探索和研究。
参考文献：
[1]刘建勇，王莉霞。非货币性自称交换中商业实质判断标准的具体化。中国管理信息化，（1）：40-41.
[2]刘泉军，张政伟。新会计准则引发的思考[j].会计研究，（3）。
[3]贾博颖，付玉来。非货币性交易会计处理的最新进展及启示[j].会计研究，（8）。
[4]谢维佳。非货币性资产交换准则比较研究[d].中国优秀硕士学位论文全文数据库，.
[5]田春晓。我国非货币性资产交换准则的比较研究。财政金融。2008（3）：163-165.
摘要：非货币性交易会计准则是我国现行会计准则重要的组成部分，为规范不涉及或很少涉及现金的非货币性交易提供了依据。非货币性交易会计业务一方面加快资金周转提供了新的途径，但同时也产生了诸如一些企业会计利用非货币性交易来操作利润等问题。本文试图从非货币交易会计的内涵入手，阐述了其会计处理中需要了解和注意的地方，并给出了一些自己对非货币性交易的认识和建议。
关键词：非货币性交易会计；补价；会计处理；完善
一、非货币性资产交换的概述及判断标准
非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及现金或只涉及少量的货币性资产（即补价）。其中货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是其在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的。
判断非货币性资产交换的参考原则为：补价占整个交易金额的比例低于25%，其中：收到补价的企业：收到的补价占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到补价之和）的比例低于25%（不含25%）。或者，支付补价的企业：支付的补价占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值和支付补价之和）的比例低于25%（不含25%），如果符合上述条件，应判断为非货币性资产交换，相关会计处理应遵循该项新准则的有关规定。www.11665.CoM
二、商业实质的判断
商业实质的判断对于企业判断交换是否为非货币性资产交换，以及非货币性资产交换入账价值的确认和损益的确认方法起着至关重要的作用。商业实质的判断遵循了实质重于形式的原则，换入资产与换出企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用，从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，则表明该资产交换具有商业实质。
根据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》第四条规定，满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：1、换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。
在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。
三、换入资产或换出资产公允价值的可靠计量
1、换出或换入资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量。
对于存在活跃市场的交易性证券、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以资产的.市场价格为基础确定其公允价值。
2、换出或换入资产本身不存在活跃市场但类似资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量。对于类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。
3、对于不存在同类或类似资产可比市场交易的长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当参照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》等，采用估值技术确定其公允价值。采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。
我国目前的市场环境随着经济的改革和发展已经更加的活跃，会计政策的选择随着经济环境的改变也会有所不同。而且，在实施公允价值的过程中，活跃的市场是一个前提条件。但是我国的相应的法律政策和监督机制并没有完全建立，所以这并不意味着我国在非货币性交易方面已经完善了，公允价值充分实施的大环境并没有根本实现。从发展的角度看，非货币性交易会计在我国会计领域的发展与推广势在必行，为了有力真实反映企业资产状况和财务状况，我们必须不断关注这方面的改革和完善，以求更好的为我们国家的经济服务。
（一）对非货币性交易准则层次上的完善可以说是完善“非货币性交易”准则的关键，要明确非货币性交易的基础，改进增值税的处理，明确补价原因是处理补价的关键，增加非货币性交易的披露内容，划清与债务重组的界限。由专家组成监督机构对准则实施中出现的不足和效率问题进行监督，对可能出现的问题予以指出，最大程度上抑制损失。
（二）对满足我们自身特点的会计制度而与国际上不完全相同的要积极予以对外公开，加大宣传力度。我国还是发展中国国家，考虑国情和实际就非常重要。比如说，从理论上讲，非货币性交易换入的资产的入账价值应该是该项资产的公允价值，但鉴于我国的商品市场存在很大程度的不完善，资产的公允价值在实际操作中很难把握。为避免某些公司利用非货币性交易谋取利益，我国新准则规定对于换入的资产入账价值应再加上支付的补价和相关税费。这可以看出我国会计政策制定上充分考虑到我国的实际国情，在非货币性交易上决不能生硬的运用理论，避免政策上出现漏洞，给国家造成损失。
（三）建立相关的监督机制。会计监管部门应加大对企业会计选择权的监管力度，准则制定部门应谨慎赋予企业会计选择权，提高上市公司信息披露的透明度。会计监管部门应改革资源配置方式，同时加大监管力度，强制上市公司披露会计选择对利润的影响程度。
（四）进行会计制度的创新。在非货币性交易的会计处理上，公允价值理解可以说是至关重要的，合理确认资产的公允价值，解决资产减值事务中的确认与计量问题。我国目前公允价值发展还是比较科学的，因为公允价值特别是非金融资产的公允价值评估本身在技术操作上就有很大的主观性，考虑到我国现实的经济发展状况，要充分保证会计信息的可靠性而做出的正确选择。虽然新准则在闲置利润操作方面作了进一步的限制，但是这并不能完全杜绝粉饰报表利润操作的行为发生。随着证券市场、金融系统、产权结构、公司治理结构及会计职业队伍的壮大，应在适时进行会计制度的创新，可以说在这方面还需要我国会计人员进一步探索和研究。
参考文献：
[1]刘建勇，王莉霞。非货币性自称交换中商业实质判断标准的具体化。中国管理信息化，（1）：40-41.
[2]刘泉军，张政伟。新会计准则引发的思考[j].会计研究，（3）。
[3]贾博颖，付玉来。非货币性交易会计处理的最新进展及启示[j].会计研究，（8）。
[4]谢维佳。非货币性资产交换准则比较研究[d].中国优秀硕士学位论文全文数据库，.
[5]田春晓。我国非货币性资产交换准则的比较研究。财政金融。2008（3）：163-165.
三、换入资产或换出资产公允价值的可靠计量
1、换出或换入资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量。
对于存在活跃市场的交易性证券、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以资产的市场价格为基础确定其公允价值。
2、换出或换入资产本身不存在活跃市场但类似资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量。对于类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。
3、对于不存在同类或类似资产可比市场交易的长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当参照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》等，采用估值技术确定其公允价值。采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。
四、对我国非货币性交易会计处理完善的思考
我国目前的市场环境随着经济的改革和发展已经更加的活跃，会计政策的选择随着经济环境的改变也会有所不同。而且，在实施公允价值的过程中，活跃的市场是一个前提条件。但是我国的相应的法律政策和监督机制并没有完全建立，所以这并不意味着我国在非货币性交易方面已经完善了，公允价值充分实施的大环境并没有根本实现。从发展的角度看，非货币性交易会计在我国会计领域的发展与推广势在必行，为了有力真实反映企业资产状况和财务状况，我们必须不断关注这方面的改革和完善，以求更好的为我们国家的经济服务。
（一）对非货币性交易准则层次上的完善可以说是完善“非货币性交易”准则的关键，要明确非货币性交易的基础，改进增值税的处理，明确补价原因是处理补价的关键，增加非货币性交易的披露内容，划清与债务重组的界限。由专家组成监督机构对准则实施中出现的不足和效率问题进行监督，对可能出现的问题予以指出，最大程度上抑制损失。
（二）对满足我们自身特点的会计制度而与国际上不完全相同的要积极予以对外公开，加大宣传力度。我国还是发展中国国家，考虑国情和实际就非常重要。比如说，从理论上讲，非货币性交易换入的资产的入账价值应该是该项资产的公允价值，但鉴于我国的商品市场存在很大程度的不完善，资产的公允价值在实际操作中很难把握。为避免某些公司利用非货币性交易谋取利益，我国新准则规定对于换入的资产入账价值应再加上支付的补价和相关税费。这可以看出我国会计政策制定上充分考虑到我国的实际国情，在非货币性交易上决不能生硬的运用理论，避免政策上出现漏洞，给国家造成损失。
（三）建立相关的监督机制。会计监管部门应加大对企业会计选择权的监管力度，准则制定部门应谨慎赋予企业会计选择权，提高上市公司信息披露的透明度。会计监管部门应改革资源配置方式，同时加大监管力度，强制上市公司披露会计选择对利润的影响程度。
（四）进行会计制度的创新。在非货币性交易的会计处理上，公允价值理解可以说是至关重要的，合理确认资产的公允价值，解决资产减值事务中的确认与计量问题。我国目前公允价值发展还是比较科学的，因为公允价值特别是非金融资产的公允价值评估本身在技术操作上就有很大的主观性，考虑到我国现实的经济发展状况，要充分保证会计信息的可靠性而做出的正确选择。虽然新准则在闲置利润操作方面作了进一步的限制，但是这并不能完全杜绝粉饰报表利润操作的行为发生。随着证券市场、金融系统、产权结构、公司治理结构及会计职业队伍的壮大，应在适时进行会计制度的创新，可以说在这方面还需要我国会计人员进一步探索和研究。
参考文献：
[1]刘建勇，王莉霞。非货币性自称交换中商业实质判断标准的具体化。中国管理信息化，2008（1）：40-41.
[2]刘泉军，张政伟。新会计准则引发的思考[J].会计研究，2006（3）。
[3]贾博颖，付玉来。非货币性交易会计处理的最新进展及启示[J].会计研究，2005（8）。
[4]谢维佳。非货币性资产交换准则比较研究[D].中国优秀硕士学位论文全文数据库，2007.
[5]田春晓。我国非货币性资产交换准则的比较研究。财政金融。2008（3）：163-165.
摘要：非货币性交易会计准则是我国现行会计准则重要的组成部分，为规范不涉及或很少涉及现金的非货币性交易提供了依据。非货币性交易会计业务一方面加快资金周转提供了新的途径，但同时也产生了诸如一些企业会计利用非货币性交易来操作利润等问题。本文试图从非货币交易会计的内涵入手，阐述了其会计处理中需要了解和注意的地方，并给出了一些自己对非货币性交易的认识和建议。
关键词：非货币性交易会计；补价；会计处理；完善
一、非货币性资产交换的概述及判断标准
非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及现金或只涉及少量的货币性资产（即补价）。其中货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是其在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的。
判断非货币性资产交换的参考原则为：补价占整个交易金额的比例低于25%，其中：收到补价的企业：收到的补价占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到补价之和）的比例低于25%（不含25%）。或者，支付补价的企业：支付的补价占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值和支付补价之和）的比例低于25%（不含25%），如果符合上述条件，应判断为非货币性资产交换，相关会计处理应遵循该项新准则的有关规定。
二、商业实质的判断
商业实质的判断对于企业判断交换是否为非货币性资产交换，以及非货币性资产交换入账价值的确认和损益的确认方法起着至关重要的作用。商业实质的判断遵循了实质重于形式的原则，换入资产与换出企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用，从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，则表明该资产交换具有商业实质。
根据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》第四条规定，满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：1、换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。
在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。
西方非货币性交易的会计处理简介论文
企业在其生产经营过程中，由于种种原因往往会发生一些非货币性交易，比如相互之间交换资产等。这种交易有助于企业相互之间调剂余缺，盘活存量资产。本文对这种交易的会计处理做一简要介绍，希望能够提供一些有益的启迪。
一、非货币性交换的会计处理
非货币性交换业务处理的核心问题是对收到的非货币性资产应按何种价值入帐。一般说来，其处理原则是：
（1）应按交出的非货币性项目的公正价值入帐；
（2）如果交出的非货币性项目的公正价值无法确定，则收到的非货币性资产应按接收项目的公正价值入帐；
（3）如果交出项目和接收项目的公正价值都无法确定，那么收到的非货币性资产应按交出项目的帐面价值入帐；
（4）如果两者的公正价值都是已知的，接收资产不但应按交出资产的公正价值入帐，还应按接收资产的帐面人才 交出资产的帐面价值之间的'差额确认交换损益。现分述如下：
1、已知交出资产的公正价值
甲公司用一项设备交换存货以便于用于销售。设备的估计公正价值是30,000元，帐面价值100,000元，在交换之日已提累计折旧75,000元，本例中已知交出项目的公正价值是30,000元，应用为收到存货的入帐价值。此外还应确定此项业务是否产生了应予确认的损失。由于交出设备的公正价值是30,000元，而帐面价值是25,000元，故存在5,000元的交换收益。反映以设备交换存货的会计分录如下：
借：存货 30,000
累计折旧――设备 75,000
贷：设备 100,000
非货币性交换收益 5,000
2、未知交出资产的公正价值
在多数货币性交换业务中，交出项目的公正价值是未知的，或者接收项目的公正价值比交出项目的公正价值更明确，应以接收项目的公正价值作为入帐基础。为此，假定本例中其他条件与上例相同，只是设备的公正价值是未知的，存货的售价20,000元，在此情况下，收到存货的价值为20,000元，应作为入帐基础，由于设备的帐面价值为25,000元，收到存货的公正价值低于交出设备的帐面价值故应确认交换损失。
交换损失=25,000―20,000=5,000。反映此项交换业务的会计分录如下：
借：存货 20,000
累计折旧――设备 75,000
非货币性交换损失 5,000
[1] [2]
进行非货币性交易的会计处理，主要涉及换入的非货币性资产的入账价值的确定、收到补价方非货币性交易收益损失的确认这两大问题。《企业会计准则——非货币性交易》规定，企业发生非货币性交易时，应以换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。而在非货币性交易中如果发生补价，应区别不同情况处理：（1）支付补价的，应以换出资产的账面价值，加上补价和应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。（2）收到补价的，应按如下公式确定换入资产的入账价值和应确认的收益： 换入资产入账价值=换出资产账面价值－（补价／换出资产公允价值）×换出资产账面价值＋应支付的相关税费 应确认的收益=补价－（补价／换出资产公允价值）×换出资产账面价值 由于增值税是价外税，不同于一般的税费，所以非货币交易中所涉及的增值税应如何进行会计处理是会计实务中值得注意的问题。进行涉及增值税的非货币性交易前，应先弄清具体的交易类型。笔者认为，涉及增值税的非货币交易类型的划分应考虑两种情况：一是在票证齐全与否，二是增值税是否参与非货币性资产的交换。因此，在涉及增值税的非货币交易类型可划分如下表所示： 是否参与非货币资产交换 票证齐全与否 未参与非货币性交易 参与非货币性交易 票证不齐全 a c 票证齐全 b d 一、a类交易及其会计处理 在该类交易中（交易如图示—1），所谓增值税未参与非货币性交易，是指由交易中的换入存货方以现金另行支付增值税进项税额给换出存货方。因此，换出存货方换入的非货币性资产的入账价值不含销项税额，而换入存货方虽然支付了增值税进项税额，但由于未取得扣税票证，因而进项税额不单独入账，并计入换入存货的入账价值。 换入存货方 换出存货方 无形资产 存货 银行存款 增值税（销项税额） （图示—1） 交易双方的会计处理如下： 换入存货方： 借：库存商品 贷：无形资产 贷：银行存款（税款） 换出存货方： 借：无形资产 借：银行存款（税款） 贷：库存商品 贷：应交税金—应交增值税（销项税额） 由上述会计处理可见，换入存货方虽然在整个交易中有现金资产流入，但该笔现金资产流入却并不具备非货币交易中的补价性质，因而也不需要考虑确认非货币性交易收益。
西方非货币性交易的会计处理简介
企业在其生产经营过程中，由于种种原因往往会发生一些非货币性交易，比如相互之间交换资产等。这种交易有助于企业相互之间调剂余缺，盘活存量资产。本文对这种交易的会计处理做一简要介绍，希望能够提供一些有益的启迪。一、非货币性交换的会计处理
非货币性交换业务处理的核心问题是对收到的非货币性资产应按何种价值入帐。一般说来，其处理原则是：
（1）应按交出的非货币性项目的公正价值入帐；
（2）如果交出的非货币性项目的公正价值无法确定，则收到的非货币性资产应按接收项目的公正价值入帐；
（3）如果交出项目和接收项目的公正价值都无法确定，那么收到的非货币性资产应按交出项目的帐面价值入帐；
（4）如果两者的公正价值都是已知的，接收资产不但应按交出资产的公正价值入帐，还应按接收资产的帐面人才 交出资产的帐面价值之间的差额确认交换损益。现分述如下：
1、已知交出资产的公正价值
甲公司用一项设备交换存货以便于用于销售。设备的估计公正价值是30,000元，帐面价值100,000元，在交换之日已提累计折旧75,000元，本例中已知交出项目的公正价值是30,000元，应用为收到存货的入帐价值。此外还应确定此项业务是否产生了应予确认的损失。由于交出设备的公正价值是30,000元，而帐面价值是25,000元，故存在5,000元的交换收益。反映以设备交换存货的会计分录如下：
借：存货 30,000
累计折旧――设备 75,000
贷：设备 100,000
非货币性交换收益 5,000
2、未知交出资产的公正价值
在多数货币性交换业务中，交出项目的公正价值是未知的，或者接收项目的公正价值比交出项目的公正价值更明确，应以接收项目的公正价值作为入帐基础。为此，假定本例中其他条件与上例相同，只是设备的公正价值是未知的，存货的售价20,000元，在此情况下，收到存货的价值为20,000元，应作为入帐基础，由于设备的帐面价值为25,000元，收到存货的公正价值低于交出设备的帐面价值故应确认交换损失。
交换损失=25,000―20,000=5,000。反映此项交换业务的会计分录如下：
借：存货 20,000
累计折旧――设备 75,000
非货币性交换损失 5,000
贷：设备 100,000
3、未知交出与接收资产的公正价值
有时交出项目的公正价值和接收项目的公正价值都不能在一定范围内合理确认，那么收到的非货币性资产应按交出项目的帐面价值入帐。假设上述甲公司用帐面价值50,000元的设备交换一块土地，二者的公正价值都是未知的，此时土地应按设备的帐面价值入帐，而且不产生损益。反映此项业务的会计分录如下：
借：土地 50,000
贷：设备 50,000
4、有附加财产的交换业务
有附加财产的.交换业务是指在非货币性交易中企业可能会收到或交出小额的现金，这并不改变收入资产近姣出资产的公正价值入帐的基本原则。假使上述甲公司用公正价值100,000元的设备和10,000元现金交换一项存货，设备的原值是95,000元。在交换之日已提折旧20,000元，存货应按交出资产的公正价值（包括附加财产）110,000元入帐。
交换损益=设备公正价值-设备帐面价值=100,000-（95,000-20,000）=25,000
为反映交换业务实现损益，应做会计分录如下：
借：存货 110,000
累计折旧――设备 20,000
贷：设备 95,000
现金 10,000
非货币性交换收益 25,000
二、非互惠性转让的会计处理
非互惠转让是所有者之间或所有者与另一实体间的单一方向的转让，主要包括所有者的财产股利、地方政府捐赠和其他企业捐赠等形式。一般情况下非互惠性转让所涉及的非货币性项目应按他们的公正价值入帐，转让的非货币性资产的公正价值与帐面价值的差额作捐益入帐。下面举例说明非互惠性转让的会计处理方法：
1、假设甲公司将其在乙公司的股权投资作为财产股利分配给现有股东，对乙公司的投资按成本入帐，在甲公司的帐面价值为60,000元，分发的股票市价为75,000元，本例中虽然投资是按原始价值入帐的，但此项交易应按转让项目的公正价值进行会计处理。本例中，股票的公正价值是75,000元，原始价值是60,000元，二者之间差额15,000元即为收益。根据以上资料，应编制分录如下：
借：乙公司的股票投资 15,000
贷：投资市价上涨产生的收益 15,000
借：留存收益75,000
贷：应付财产股利 75,000
借：应付财产股利 75,000
贷：乙公司的股票投资75,000
2、假设甲公司计划在A市建一座厂房 ，为吸引甲公司投资建厂，A市政府自愿将一块公正价值为200,000元的土地捐赠给甲公司作为建厂基地，但甲公司在今后5年内至少要雇佣A市居民200人。甲公司应编制如下会计分录：
借：厂房用地200,000
贷：捐赠资本――捐赠厂房用地 200,000
长期股权投资核算小企业投出的期限在一年以上(不含一年)的各种股权性质的投资，包括购入的股票和其他股权投资等
一、初始投资成本;
1、购入长期股权投资：按实际支付价款+支付手续用及佣金作为长期股权投资成本;
比如：某公司1月1日用银行存款150万元购买A公司的普通股100万股作为长期股权投资，同时支付经纪人佣金5000元，占A公司总股本3%，该公司1月1日会计分录如下：
借;长期股权投资1505000
贷：银行存款1505000
2、小企业接受投资者投入的长期股权投资：按投资各方确认的价值为长期股权投资成本;
借：长期股权投资250000
贷：实收资本/股本250000
二、后续计量：
A、成本法;采用成本法核算的小企业，除了追加或收回投资外，长期股权投资的帐面余额一般应保持不变!
(1)被投资单位宣告发放现金股利或利润时：
借：应收股息10万
贷：投资收益10万
(2)实际收到被投资单位现金股利或利息时;
借;银行存款10万
贷;应收股息10万
B、权益法;采用权益法核算的小企业，长期股权投资的帐面余额应根据小企业享有被投资单位的所有者权益份额的变动，对长期股权投资的帐面余额进行调整;
(1)比如：被投资单位当年实现净利润100万，小企业占80%份额，反之亏损做相应反分录;
借：长期股权投资100*80%=80万
贷：投资收益80万
(2)被投资单位宣告发派现金股利或利润时80万元，小企业按持有份额80%做分录
借：应收股息64万
贷：长期股权投资64万
(3)实际收到时发放股息时：
借;银行存款64万
贷：应收股息64万
(4)被投资单位其他形式的所者权益变动时：比如：被投资单位接受捐赠50万元
则小企业按份额80%*50万元=40万元
借：长期股权投资40万
贷：资本公积-其他40万
三、期末计量(减值)
长期股权投资在按照规定进行核算确定其帐面价值的基础上，如果存在减值迹象的，应当按照相关准则规定计提减值准备。
借：投资收益0
贷：长期股权投资减值准备20000
四、处置处理
企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的帐面价值，出售所得价款与处置帐面价值之间的差额应确认为处置损益。
采用权益法下，原计“资本公积”的金额，在处置时，应进行结转，转入当期损益。
如：借：银行存款(实际处置价款)
长期股权投资减值准备(已计提帐面余额
贷：长期股权投资(帐面余额)
投资收益(或为借方)
[会计分录-小企业长期股权投资业务会计处理]
长期股权投资初始投资成本的会计处理的论文
新会计准则体系中的《企业会计准则第2号——长期股权投资》（以下简称新投资准则）与旧准则相比变化较大，将长期股权投资的会计核算主要分为初始计量和后续计量两部分。而长期股权投资初始投资成本的确定在两部分中都有涉及，其具体会计处理还需要比照《企业会计准则第20号——合并准则》等具体准则，业务比较复杂。
一、企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理
企业合并分为控股合并、吸收合并和新设合并三种。只有在控股合并方式下，才可形成合并方对被合并方的长期股权投资。在控股合并方式下，双方经济上已经实为一体。为真实反映“投资”实质，合并方的长期股权投资初始投资成本应体现为享有被合并方净资产份额，而具体的计价基础，是由合并会计方法决定的。合并会计方法主要有权益结合法和购买法之分。权益结合法假设企业由合并形成的联合在合并之前已存在，因而只须按被购企业账面的资产、负债的价格进行资产负债表的合并，合并后参与合并企业的会计报表均保持原来的账面价值。购买法认为，企业合并是一个企业取得另一个企业净资产的一项交易，与企业购置普通资产的交易基本相同。在购买法下，要求合并方按与之相交换的资产或权益的价值来衡量所收到的资产或承担的负债，将公允价值体现在购买方的账户和合并后的资产负债表中。
在《企业会计准则第20号——合并准则》中，将企业合并分为同一控制下的合并和非同一控制下的合并。从其认可的合并计价基础（账面价值和公允价值）以及会计处理程序来看，采用的是权益结合法和购买法共存的方法。对于同一控制下的企业合并，由于参与合并各方的股东（即最终控制方）的控制权并未发生变更，合并各方存在关联关系，在会计方法上采用权益结合法。而对于非同一控制下的企业合并，合并各方相对独立，能够较为充分地表达自己的意愿，交换价值的“公允性”较高，因此采用了购买法进行核算。
（一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理
对同一控制下的企业合并进行会计处理时，根据权益结合法的思想，合并方取得的被合并方的净资产是双方交换股权的结果，属于内部交易，不具有商业实质。因此，直接以取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，由此体现进行这项投资的目的。确认时不需要考虑合并方支付的资产或承担的`债务的公允价值，也不需要考虑被合并方所有者权益的公允价值。因合并发生的如审计费等直接相关费用计入当期损益，合并方以支付现金、转让非现金资产、承担债务方式以及发行权益性证券作为合并对价的，长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产、承担债务的账面价值以及发行股份面值总额之间的差额，应当调整股东权益。调整时，先调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。对被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润作为应收项目核算，不构成长期股权投资的成本。（为便于理解，下文均不考虑此应收项目。）
（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理
在非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定是分两步进行的。
首先，根据购买法的思想，合并方通过购买行为取得被合并方的净资产，应视同购买普通资产的外部交易，以购买时支付的实际成本作为其入账依据，且采用公允价值计价。因此，以购买方支付对价的公允价值及直接相关费用之和构成的合并成本作为长期股权投资初始投资成本。支付合并对价的公允价值与账面价值的差额，作为资产处置损益计入合并当期损益。
其次，从投资的目的看，由于投资方取得此项长期股权投资的实质是通过投资取得具有控制力的被投资方的股份，这时，取得投资的成本应是与享有被投资方净资产的份额相等。因此，在以合并成本作为长期股权投资初始投资成本后，还需要进行调整。调整时，对初始投资成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉。对初始投资成本小于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，计入合并当期营业外收入。调整后长期股权投资初始投资成本为取得被合并方可辨认净资产公允价值份额。
例1，A公司以土地使用权和专利技术对B公司投资，取得B公司70%的股份。该土地使用权和专利技术账面价值合计为1 200万元，至购买日已合计摊销200万元，购买日时公允价值为1 250万元。A公司在合并中支付评估费等相关费用为30万元。A公司在合并日的资本公积为50万元，盈余公积为40万元，未分配利润为100万元。B公司在购买日的所有者权益的账面价值为1 500万元，可辨认净资产公允价值为1 600万元。
以下分同一控制和非同一控制两种情况分别进行会计处理：
1.假设A、B公司同属C公司的子公司，则该项合并为同一控制下的合并。
A公司直接以取得B公司所有者权益账面价值份额1 050万元作为长期股权投资的初始投资成本。做分录：
借：长期股权投资 1050
资本公积 50
盈余公积 40
利润分配——未分配利润 10
投资收益 30
累计摊销 200
贷：无形资产 1 400
银行存款 30
2.假设A、B公司合并前不存在任何关联方关系，则该项合并为非同一控制下的合并。
首先，A公司应以支付的无形资产的公允价值加相关税费1 280万元作为长期股权投资初始投资成本。支付的无形资产公允价值与账面价值之间的差额50万元，作为已实现的资产处置损益计入营业外收入。做分录：
借：长期股权投资 1 280
累计摊销 200
贷：无形资产 1 400
银行存款 30
营业外收入 50
其次，做进一步调整。将初始投资成本中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额160万元（1 280-1 600×70%）确认为商誉。
借：商誉 160
贷：长期股权投资 160
可将两步的分录结合为：
借：长期股权投资1 120
商誉160
累计摊销200
贷：无形资产 1 400
银行存款30
营业外收入50
二、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的会计处理
对企业以合并外其它方式取得的长期股权投资，初始投资成本以支付对价的公允价值加相关税费为基础确定。对以发行权益性证券方式作为支付对价的，初始投资成本为所发行证券的公允价值，手续费等直接费用不构成投资成本。按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》的规定，这部分费用应从发行溢价收入中扣除，溢价收入不足冲减的冲减留存收益。
但当投资方通过长期股权投资对被投资方具有共同控制、重大影响能力时，由于采用权益法核算，因此需要根据取得被投资方相应股权份额对长期股权投资初始投资成本作出调整。按照新投资准则的规定，初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，实际上是购买的与被投资方股权份额相应的商誉。由于这部分商誉的存在无法和企业自身区别开来，不具有可辨认性，不满足资产确认条件，因此不予确认。这样，初始投资成本就包含了购买的商誉，且不需要进行摊销，保留到处置为止。初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，是已实现的交易中被投资方作出的让步，计入当期的营业外收入，调增长期股权投资的初始投资成本。
例2，A公司以一项机器设备对B公司投资，取得B公司20%的股份。A公司该项机器设备的原值是200万元，在交换日的累计折旧为60万元，公允价值为150万元。A公司在合并中支付评估费等相关费用为30万元。B公司在交换日的所有者权益的账面价值为700万元，可辨认净资产公允价值为800万元。
首先，A公司应以支付的机器设备的公允价值加相关税费180万元作为长期股权投资初始投资成本。机器设备的公允价值和账面价值之间的差额10万元计入营业外收入。做分录：
借：长期股权投资180
累计折旧60
贷：固定资产200
银行存款30
营业外收入10
其次，做进一步判断，将初始投资成本180万元和取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额160万元进行比较，差额20万元不予确认，也就不用做调整分录。假设B公司在交换日的可辨认净资产公允价值为1 000万元，则需要将初始投资成本180万元和取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额200万元之间的差额确认为营业外收入。做调整分录：
借：长期股权投资20
贷：营业外收入 20
此时可将两步的分录结合为：
借：长期股权投资200
累计折旧60
贷：固定资产 200
银行存款30
营业外收入30
综上所述，长期股权投资初始投资成本的会计处理原则是由投资方对被投资方具有的影响力而确定的。根据投资方对被投资方的影响关系，分为控制、共同控制、重大影响以及不具有以上关系，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资四种类型。对这四种类型的投资成本可以总结如下：
第一，对前三种，一般应以取得被投资方净资产公允价值份额作为基础来最终确认初始投资成本。对同一控制下合并形成的长期股权投资，计价基础为账面价值。
第二，对第四种类型，直接以支付对价的公允价值为基础来确认初始投资成本。但有一点特殊，根据新投资准则规定，对投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资采用成本法核算，其初始投资成本是以支付对价的公允价值为基础确认。这是因为母公司还要编制合并报表，编表时需要采用权益法，为了简化母公司的工作量，才要求母公司采用成本法。而其中合并形成的长期股权投资仍遵从第一条，因为在合并日就需要编制合并报表。
剖析权益法下长期股权投资的所得税会计处理
摘要：本文对权益法下长期股权投资涉及的暂时性差异进行了归纳总结，并结合实例对其所得税会计处理这一实务操作中的难点进行了梳理和剖析。
关键词：长期股权投资;暂时性差异;会计处理
权益法核算的长期股权投资是指对被投资单位实施共同制约或对被投资单位具有重大影响的投资，一般为对合营企业和联营企业的投资。
其初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础，但在持有过程中，账面价值会随着被投资单位所有者权益总额的变动而变动， 而根据税法确定的计税基础在转让或处置投资资产前一般不会发生变动，这就造成了长期股权投资账面价值与其计税基础不一致，产生了暂时性差异。
对暂时性差异是否应确认相关的所得税影响，要考虑该项投资的持有意图等因素，是会计实务操作中的难点，本文将对此难点进行梳理和剖析。
一、权益法下长期股权投资涉及的暂时性差异
1、初始投资成本调整时涉及的暂时性差异
会计准则规定采用权益法核算的长期股权投资，取得时应比较初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，对于初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不需要对长期股权投资的成本进行调整，对于初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，要按其差额调整长期股权投资的账面价值，同时将其差额计入取得投资当期的损益。
而按照税法规定不论初始投资成本大于或小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，在确定了长期股权投资的初始投资成本以后都不需要对其进行调整，计税基础维持原取得成本不变。
因此在对初始投资成本调整的情况下长期股权投资的账面价值大于计税基础，产生了应纳税暂时性差异。
2、被投资单位取得净利润时涉及的暂时性差异
会计准则规定采用权益法核算的长期股权投资，持有投资期间因被投资单位实现净利润产生的所有者权益的变动，投资企业按照持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，同时确认为当期投资收益。
而税法规定股息、红利等权益性投资收益，按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现，同时还规定符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入，也就是说投资企业从被投资单位分得的现金股利或利润免税，长期股权投资计税基础维持原取得成本不变。
因此在被投资单位取得净利润时长期股权投资的账面价值大于计税基础，产生了应纳税暂时性差异。
3、被投资单位出现净亏损时涉及的暂时性差异
根据会计准则规定采用权益法核算的长期股权投资，被投资单位出现净亏损时，投资企业按照应享有的份额减少长期股权投资的账面价值，同时确认投资损失。
而根据税法规定被投资单位出现净亏损时长期股权投资计税基础保持原取得成本不变，长期股权投资的账面价值小于计税基础，产生了可抵扣暂时性差异。
4、被投资单位其他权益的变化时涉及的暂时性差异
根据会计准则规定采用权益法核算的长期股权投资，投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应按照持股比例计算变动中归属于投资企业的部分，相应调整长期股权投资的`账面价值，同时增加或减少资本公积。
但根据税法规定其计税基础不会发生变化，因此，就产生了应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异。
5、长期股权投资减值时涉及的暂时性差异
根据会计准则规定采用权益法核算的长期股权投资如果存在减值迹象的，应当按照资产减值准则的规定计提减值准备，计提减值准备后长期股权投资的账面价值相应减少。
而根据税法规定企业持有各项资产期间的资产减值不得调整该资产的计税基础。
因此，长期股权投资的账面价值小于计税基础，产生了可抵扣暂时性差异。
二、暂时性差异的所得税会计处理
1、准备长期持有长期股权投资的情况下
在准备长期持有长期股权投资的情况下，因初始投资成本的调整、计提长期股权投资减值及因确认应享有被投资单位其他权益的变动而产生的暂时性差异预计未来期间不会转回，对未来期间没有所得税影响;因确认投资损益产生的暂时性差异，因在未来期间逐期分回现金股利或利润时免税，也不存在对未来期间的所得税影响;因此，在长期持有的情况下，对于采用权益法核算的长期股权投资账面价值与计税基础之间的差异一般不确认相关的所得税影响。
2、准备对外出售长期股权投资的情况下
按照税法规定，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。
在准备对外出售长期股权投资的情况下，因长期股权投资账面价值与计税基础不同产生的有关暂时性差异，按以下情况进行所得税会计处理：
(1)应纳税暂时性差异的所得税会计处理
根据会计准则规定采用权益法核算的长期股权投资涉及的应纳税暂时性差异，一般应确认相关的递延所得税负债。
例1：甲公司于2011年1月5日以4000万元取得乙公司30%的有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响，该项长期股权投资采用权益法核算。
投资时乙公司可辨认净资产公允价值总额为15 000万元(假定取得投资时乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同)。
2011年度乙公司实现净利润3000万元，因持有可供出售金融资产公允价值上升计入资本公积的金额为200万元。
甲公司及乙公司均为居民企业，适用的所得税税率均为25%，双方采用的会计政策及会计期间相同。
① 甲公司取得投资时的会计处理：
借：长期股权投资—成本40 000 000
贷：银行存款40 000 000
因该项长期股权投资的初始投资成本(4000万元)小于按照持股比例计算应享有乙公司可辨认净资产公允价值的份额(4500万元)，应调整其初始投资成本。
借：长期股权投资—成本5 000 000贷：营业外收入5 000 000
该项长期股权投资的账面价值经过调整后为4500万元，而计税基础维持原取得成本4000万元不变，产生了应纳税暂时性差异500万元，应确认递延所得税负债125万元
借：所得税费用1 250 000
贷：递延所得税负债1 250 000
② 2011年12月31日的会计处理：
借：长期股权投资—损益调整9 000 000
—其他权益变动600 000
贷：投资收益9 000 000
资本公积—其他资本公积600 000
2011年12月31日该项长期股权投资的账面价值经调整后为5460万元，而计税基础维持原取得成本4000万元不变，产生了应纳税暂时性差异1460万元，应确认递延所得税负债365万元，账面已确认125万元，应补确认240万元
借：所得税费用2 250 000
资本公积—其他资本公积150 000
贷：递延所得税负债2 400 000
(2)可抵扣暂时性差异的所得税会计处理
会计准则规定采用权益法核算的长期股权投资涉及的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回;二是未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。
例2：A公司于2010年1月2日以5000万元取得B公司30%的有表决权股份，能够对B公司施加重大影响，该项长期股权投资采用权益法核算。
投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为15 000万元(假定取得投资时B公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同)。
2010年度B公司发生净亏损3000万元，且B公司财务状况还在进一步恶化，预计长期股权投资可收回金额为3500万元。
A公司及B公司均为居民企业，适用的所得税税率均为25%，双方采用的会计政策及会计期间相同。
① A公司取得投资时的会计处理：
借：长期股权投资—成本50 000 000
贷：银行存款50 000 000
因该项长期股权投资的初始投资成本(5000万元)大于按照持股比例计算应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额(4500万元)，初始投资成本无须调整。
该项长期股权投资的账面价值与计税基础一致，为原取得成本5000万元，无暂时性差异，无须确认递延所得税。
② 2010年12月31日的会计处理：
借：投资收益9 000 000
贷：长期股权投资—损益调整9 000 000
确认投资收益后长期股权投资的余额为4100万元，可收回金额为3500万元，账面余额大于可收回金额600万元，应计提减值准备600万元。
借：资产减值损失6 000 000
贷：长期股权投资减值准备6 000 000
2010年12月31日经调整后该项长期股权投资的账面价值为3500万元，而计税基础维持原取得成本5000万元不变，产生了可抵扣暂时性差异1500万元，如A公司未来很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额，则应确认递延所得税资产375万元。
借：递延所得税资产3 750 000
贷：所得税费用3 750 000
如A公司未来无法获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额，则不能确认递延所得税资产。
(作者单位：江苏苏亚金诚会计师事务所有限公司)
参考文献
[1]财政部，《企业会计准则2006》，经济科学出版社2006年版。
[2]财政部，《企业会计准则讲解2010》。
[3]中国注册会计师协会，2013年度注册会计师全国统一考试辅导教材《会计》，中国财政经济出版社。
