下面是小编收集整理的几种特殊债务重组业务的会计与税务处理分析（共含10篇），仅供参考，希望能够帮助到大家。同时，但愿您也能像本文投稿人“蔡根花”一样，积极向本站投稿分享好文章。
《企业会计准则一债务重组》(以下简称《准则》)与国家税务总局第6号令《企业债务重组业务所得税处理办法》(以下简称《办法》)，分别对企业债务重组业务的会计与税务处理作了规定，但是对于一些特殊债务重组业务，《准则》和《办法》规定得不明确，或者没有规定。本文通过具体示例，对几种特殊债务重组业务的会计与税务处理作一探讨。
一、债务人以存货偿债
例1．甲公司欠乙公司贷款23．4万元。第二年，经协商，乙公司同意甲公司以一批存货偿还债务，其账面价值19万元，公允价值20万元，增值税额3．4万元。两个公司都是一般纳税人，适用税率17％，乙公司为该项债权已计提坏账准备1万元。重组过程中不考虑其他税费。
甲公司会计处理：
借：应付账款 23．4
贷：库存商品 19
应交税金一应交增值税
(销项税额) 3．4
资本公积
一其他资本公积 1
税务处理：根据《办法》规定，债务人以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理。因此，商品转让所得为1万元，债务重组所得：23．4－(20+3．4)＝0，合计应调增应纳税所得1万元，即等于会计上计入“资本公积”科目的金额。
乙公司会计处理：
借：库存商品 19
坏账准备 1
应交税金一应交增值税
(进项税额) 3．4
贷：应收账款 23．4
税务处理：这里有两个问题，即在债权人已对重组债权计提了坏账准备的情况下，是只确认债务重组损失还是同时确认债务重组损失和坏账损失?是以重组债权的账面价值作为计税成本还是以账面余额作为计税成本?《办法》没有明确规定。在实际工作中，债务重组损失和坏账损失在所得税纳税申报表中是分别进行纳税调整的：前者在“其他费用扣除项目”中反映，后者通过“坏账准备纳税调整额”反映，所以，从理论上讲，债权人应分别确认债务重组损失和坏账损失，并以应收债权的账面价值(为债权账面余额减税法允许扣除的坏账准备，而非会计上的账面价值)作为计税成本。但这样调整过于复杂，因此笔者认为，在不影响正确调整应纳税所得额的前提下，从简化纳税申报的角度出发，可以直接以应收债权的账面余额作为计税成本，同时在税法上不确认坏账损失。本例中，库存商品公允价值与税费之和为20+3．4＝23．4万元，应收债权账面余额为23．4万元，则没有债务重组损失，不进行纳税调整。期末，由于税法上没有确认坏账损失，而会计上确认的坏账损失为1万元，应通过“坏账准备纳税调整额”反映为调增应纳税所得额1万元。库存商品的会计成本为19万元，税法上，应以其公允价值20万元作为计税成本，将来处置时，应调减应纳税所得额1万元。通过调整我们发现，该债务重组业务所产生的纳税调整额，将通过以后处置相关资产产生的纳税调整额转回，这也体现了债权人在债务重组业务中形成的会计与税法的差异属于时间性差异的性质。
20世纪90年代以来，我国所进行的一系列债务重组的尝试，暴露出许多问题，如对债权人利益的忽视，对债务人利益的过度保护等，人们将原因归结于中国法律系统、会计制度和资本市场的不成熟，认为债务重组的制度配置尚未建立。笔者就债务重组中的修改债务条件和债转股两种方式的会计处理提出一些看法。
一、修改债务条件的重组方式的会计处理的利益分析
以修改债务条件为形式进行的债务重组，是债权债务关系当事人变更其原有合同关系，确立新的债权债务关系的活动。重组后形成的新债权(债务)的入账价值，一方面以货币的方式揭示了债权人所作的让步，另一方面也是双方当事人预期未来可得利益或者付出的坐标。它应当准确地反映在重组后双方之间存在的新的合同关系上。然而，将未来应付利息计入重组后新债务价值的会计处理方式显然与这一思路相背离。从债权人一方来看，重组后债务的未来利息实际上是新的合同关系下债权人可以预期取得的未来收益。将这笔未来应付利息计入重组后债务的账面价值，虚增了债权人在债务重组中实际获得利益的差价，减少了债权人应确认的重组损失的数额，未能充分反映债权人所作的让步。此外，当债权人日后实际收到利息时，直接冲减债权账面价值，不能反映债权人的利息收入，歪曲了债权人的财务状况。从债务人一方来看，将重组后债务的未来应付利息计入账面价值，债务人减少了重组损益的确认，减轻了相关的税负。同时，债务人日后支付利息时，直接冲减债务面值，不会发生利息等财务费用，未能真实反映债务人的筹资成本。由此可见，将重组后新债务的未来利息计入债务的账面价值，一方面掩盖了债权人让步的幅度，另一方面也使债权人(或债务人)未来的融资关系未能得到真实而公允的反映。
例1：3月7日，甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售款为40 000元，增值税销项税额为 6800元，款项尚未收到，205月6日，甲公司与乙公司协商进行债务重组，重组协议如下：甲公司同意豁免乙公司债务18000元，债务延长期间，每月加收余款2%的利息，利息和本金于年8月6日一同偿付，假定甲公司没有为该项应收账款计提坏账准备。
1.按现行会计准则的会计处理：
①甲公司：债务重组日，
借：应收账款 30 528元
营业外支出——债务重组损失 16 272元
贷：应收账款 46 800元
收回时：
借：银行存款 30 528元
贷：应收账款 30 528元
②乙公司：债务重组日，
借：应付账款 46 800元
贷：资本公积 16 272元
应付账款 30 528元
偿还时，
借：应付账款 30 528元
贷：银行存款 30 528元
2.笔者建议的会计处理：
①甲公司：债务重组日，
借：应收账款 28 800元
营业外支出——债务重组损失 18 000元
贷：应收账款 46 800元
收回时，
借：银行存款 30 528元
贷：应收账款 28 800元
财务费用 1 728元
②乙公司：债务重组日，
借：应付账款 46 800元
贷：资本公积 18 000元
应付账款 28 800元
偿还时，
借：应付账款 28 800元
财务费用 1 728元
贷：银行存款 30 528元，
二、债转股的会计处理对债权人利益的分析
以债转股方式进行债务重组，其核心是如何确定股权的价值并在财务报表中反映。财政部最终采用以股权的公允价值入账并确定损益。这样的会计处理隐含的一个前提是：在债权转股权的方式下，原债权的账面价值必然大于转股后股权的公允价值，即债权人在债权转股权的同时，遭受了“重组损失”：债权的一部分被放弃，一部分转化为资本公积，剩余的部分转化为股本或实收资本，与其他股东一起分享企业净资产。由于陷入财务困境的企业的净资产通常并不是一个令人振奋的数字，如果债权人不同意让步并进行债务重组，而是强行要求债务清偿，债务人可能被迫进行破产清算，在这种情形下，债权人完全可能获得较现有股东更有利的地位。当债务人陷入财务困境，债权人将债权转化为股本，本身就是对债务人的让步，至少减少了茯利息的负担及偿还压力，降低了其财务杠杆比率，改善了其财务结构。考虑到债权人成为股东的特殊时点，那种强求债权人再牺牲一部分债权以换取股权的债务重组，实际上是对债权人合法权利的剥夺。其实质是债权人被迫进行了双重让步：首先是被迫接受债转股方案，其次是所转换成的股权的公允价值低于债权账面价值。
例2：2月10日，深广公司销售一批材料给红星公司(非股份有限公司)，同时收到红星公司签发并承兑的一张面值10000元、年利率为7%、6个月期限的到期还本付息的票据。8月10日，红星公司与深广公司协商，以其债务转为资本进行债务重组，假定不考虑相关税费，深广公司因此获得红星公司0.1%的股权，对应的金额为10 000元。
1.按现行会计准则的会计处理：
①红星公司：
借：应付票据 10 350元
贷：实收资本 10 000元
资本公积——资本溢价 350元
②深广公司：
借：长期股权投资 10 350元
贷：应收票据 10 350元
2.笔者建议的会计处理：
①红星公司：
借：应付票据 10 350元
贷：实收资本 10 350元
②深广公司：
借：长期股权投资 10 000元
财务费用 350元
贷：应收票据 10 350元。R
一：债务重组的定义以相关问题
（一）债务重组产生的背景
在市场经济竞争激烈的情况下，各种不确定因素经常使得企业面临经营失败，而经营失败的的直接后果之一就是偿债困难。
在此种情况下，债权人不得不在两种权力之间进行选择，要么依法尽可能收回债务，采取法律等手段，要求债务人破产，以求的债务的清偿；另一种比较可行的做法是给债务人一定的让步，增强其财务能力，助其重整事业。这样就设的债权人及债务人为了共同的经济利益在某些债务问题上达成共识，以尽可能地求得双赢。
（二）债务重组的定义及方式
在我国现行的会计准则中，债务重组是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同债务人修改债务条件的事项。从我国的会计实践及会计准则中，我们可以将债务重组活动中发生的经济业务分为两大类。一类是，债权人对债务人“作出让步”的债务重组和债权人“未作让步”的债务重组。“作出让步”是指债权人直接或通过修改偿还条件间接放弃部分债权，以换取债务人能够及时或延期偿还部分债务。但无论债权人是否作出让步，企业均要遵循同样的会计处理原则，也就是说，债务重组不仅包括债权人作出让步的债务重组，还包括债权人未做出让步的债务处理。具体讲，债务重组包括以下几种具体方式：
（1）、以低于债务账面价值的现金清偿债务——属于作出让步的重组
（2）、以非现金资产清偿债务
（3）、债务转为资本—即通常所说的债转股
（4）、修改其他债务条件（延期，延期加息延期减本金或减息）
（5）、混合重组等。
我国现行会计准则与修订前1988年发布的《企业会计准则——债务重组》相比有两点主要的变化：一是对债务重组中所涉及的非货币性资产不再采用公允价值计价，而是采用账面价值计价，债务重组的当期，双方均不产生重组收益；二是债务重组不仅包括债权人作出让步的债务重组，还包括债权人未作出让步的债务重组。
在税法上，有关债务重组的定义与方式与会计准则基本上一致的，其与会计准则之间最大的差异在于 “公允价值”的大量引入。债务人在债务重组过程中的偿债方式不同，相关的会计处理和纳税处理也各不相同。下面具体介绍一下各种债务重组形式的会计处理与纳税处理。
1.以低于债务账面价值的现金清偿债务时债权与债务人双方的会计与税收处理
会计准则规定，债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务时，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为资本公积，即将豁免的债务转入“资本公积—其他资本公积”，而债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失,计入“营业外支出----债务重组损失”中。在税法上，债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本（即债务的账面价值或账面余额）偿还债务，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额间的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额。如果债务重组所得数额较大，一次性纳税有困难的，可以在不超过5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额。
2、非现金资产清偿债务时债务人与债权人的会计与税务处理问题
债务人以非现金资产清偿某项债务的，在进行会计处理时，债务人应按债务账面价值转销债务，将债务重组的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积或当期损失。债权人应按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为所接受非现金资产的入账价值，如果所接受的非现金资产的价值已发生减值，应当在期末时与相关资产一并计提减值准备。而且，债务人的帐务处理，随偿债方式的不同而各异。
（1）如果以存货清偿债务的，债务人一方面应按债务的账面价值转销债务，另一方面应按存货的账面净值结转存货，将债务的账面价值扣除增值税销项税额和存货账面净值后的余额确认为资本公积或当期损失。
(2) 以固定资产清偿债务的，债务人应先将固定资产进行清理，再按债务账面价值转销债务，将债务账面价值和扣除固定资产净值和清理费用（减去残值收入）等之后的余额确认为资本公积或当期损失,即：贷记资本公积或借记营业外支出——债务重组损失。
（3）以无形资产或投资清偿债务的，债务人应按债务账面价值转销债务，借记应付账款科目，同时按无形资产或投资的账面净值结转，将债务账面价值扣除无形资产或投资账面净值与相关税费之和后的余额确认为资本公积或当期损失。
一、视同销售业务的涉税处理
在一般情况下，企业视同销售业务应纳的增值税和消费税，应借记“在建工程”、“应付福利费”、“长期股权投资”、“应付股利”、“营业外支出”等，贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”、“应交税金——应交消费税”。但对按规定应纳的城建税和教育费附加，以及应纳的企业所得税不能直接的记入相关帐户。城建税和教育费附加是以实际缴纳的“三税”之和为依据的，一般按月计算交纳，若本月 发生视同销售业务的当月应交增值税为负数，该笔业务就无需计算。同理，由于所得税仅对全年利润经纳税调整后为盈利的企业征收，并且实按年计征。因此，若当年应纳所得税额为负数，则无需对视同销售业务计算所得税。那么对城建税和教育费附加的调整方法宜采用“同口径”比例分摊法，而所得税的调整不宜采用此方法。因为企业所得税很有可能全年所得额小于该笔业务的所得额，故可对该类事项实现所得额先按33%的所得税率计算未来预计应交的所得税，暂记入“递延税款”待年终再进行调整。
[例]某公司4月某工程项目领用该企业自产产品100件，该件产品成本1000元，公允价值每件1500元，增值税率17%，城建税率7%，教育费附加征收率3%.会计处理为：
领用时：
借：在建工程 125500
贷：产成品 100000
应交税金——应交增值税(销项税额) 25500
月末按比例计算分摊在建工程应负担的城建税和教育费附加，并计算视同销售业务预计应交的企业所得税。若本月销项税额合计为255000元，本月进项税额合计155000元，则：
本月应纳增值税额=255000—155000=100000元
本月应纳城建税额=100000×7%=7000元
在建工程应分摊的城建税=视同销售应纳销项税额÷本月销项税额合计×本月应纳城建税＝25500÷255000×7000＝700元
本月应交教育费附加=100000×3%=3000元
在建工程应分摊的教育费附加=视同销售应纳销项税额÷本月销项税额合计×本月应交教育费附加=25500÷255000×3000＝300元
应计入损益的城建税和教育费附加合计=7000+3000-700-300=9000元
视同销售业务应调增应纳所得税额=(1500—1000)×100—700—300=49000元
视同销售业务预计应交所得税=49000×33%=16370元
月末作会计分录为：
借：在建工程(700+300+16370) 17370
主营业务税金及附加9000
贷：应交税金——应交城建税 7000
其他应交款——应交教育费附加 3000
递延税款16370
债务重组时修改其他债务条件的会计处理
《企业会计制度》规定：以修改其他债务条件进行债务重组的，如果重组债务的几项价值大于将来应付金额，债务人应将重组账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本公积；如果重组债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债务人不作账务处理。例：某上市公司应付乙单位100万元销货款，早已逾期，经双方协商处理如下：60％的债务，以现金偿还20万元和一辆汽车抵偿35万元（该汽车账面原价60万元，已计提折旧15万元），豁免5万元；40％的债务延期一年并加付5％的利息。
上述债务重组，重组后应付账款的未来应付金额为42万元（100×40％＋100×40％×5％），账务处理为：①借：固定资产清理45万元，累计折旧15万元；贷：固定资产60万元。②借：应付账款――乙100万元，营业外支出7万元；贷：现金20万元，固定资产清理45万元，应付账款――债务重组42万元。
这种处理方法不能体现60％和40％的重组协定，而且《企业会计准则――债务重组》（简称《准则》）规定：以现金、非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿某项债务的一部分，并对该债务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人应将重组债务的账面价值减去支付的现金后的余额，先按非现金资产、债务转为资本方式清偿进行处理，再按修改其他债务条件进行处理。
对于60％部分：借：应付账款――乙60万元，营业外支出5万元；贷：现金20万元，固定资产清理45万元。对于40％部分：由于未来应付金额42万元大于现在应付金额40万元（100×40％），故不能进行账务处理。这样处理，在《准则》中没有找到相应的例子，但笔者认为更符合《准则》的相关规定。
此外，债权人在债务重组时，应转销相应的坏账准备。对于全部立即清偿的债务重组，随着应收账款的全额转销，该笔应收账款所计提的`坏账准备也应全额转销。然而，对于上例中部分以现金和非现金资产等立即清偿、部分延期清偿的债务重组，坏账准备是按各清偿方式清偿的比例转销？或者立即全额转销？或者一点也不转销（全额保留，因为应收账款还部分存在）？《准则》没有对此进行说明。可不同的转销方式对企业资产的确定、损益的计算，是有影响的。
笔者认为，应确定一个统一转销的方法，以便于企业操作。如能否像存货一样，日常减少时不考虑已计提的存货跌价准备，期末再予以调整。
来源:财务顾问网
债务重组中包括了债务人和债权人，本文就着重为大家分享关于债务重组中债务人、债权人如何进行会计处理。
工具/原料
债务重组
债务重组会计处理
方法/步骤
1
一、以资产清偿债务
(一)以现金清偿债务
1.债务人的会计处理
以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。
借：应付账款等
贷：银行存款
营业外收入债务重组利得
2.债权人的会计处理
以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，计入当期损益。借方差额记入“营业外支出”科目，贷方差额记入“资产减值损失”科目。
借：银行存款
坏账准备
营业外支出(借方差额)
贷：应收账款等
资产减值损失(贷方差额)
(二)以非现金资产清偿债务
1.债务人的会计处理
以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。
企业以非现金资产清偿债务的，应按应付债务的账面余额，借记“应付账款”等科目，按用于清偿债务的非现金资产的公允价值，贷记“其他业务收入”、“主营业务收入”、“固定资产清理”等科目，按应支付的相关税费，贷记“应交税费”科目，按其差额，贷记“营业外收入”等科目。
非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：
(1)非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据本书“收入”相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。
(2)非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。
(3)非现金资产为长期股权投资等投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。
2.债权人的会计处理
借：××资产(取得资产的公允价值+取得资产相关税费)
应交税费应交增值税(进项税额)
营业外支出(借方差额)
坏账准备
贷：应收账款
银行存款(支付相关税费)
资产减值损失(贷方差额)
2
二、将债务转为资本
(一)债务人的会计处理
借：应付账款等
贷：股本(或实收资本)
资本公积股本溢价或资本溢价
营业外收入债务重组利得
注：“股本(或实收资本)”和“资本公积资本溢价或股本溢价”之和反映的是股份的公允价值总额。
(二)债权人的会计处理
借：长期股权投资等(公允价值)
坏账准备
营业外支出(借方差额)
贷：应收账款
资产减值损失(贷方差额)
3
三、修改其他债务条件
(一)债务人的会计处理
借：应付账款
贷：应付账款债务重组(公允价值)
预计负债
营业外收入债务重组利得
修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将或有应付金额确认为预计负债。上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。
(二)债权人的会计处理
借：应收账款债务重组(公允价值)
坏账准备
营业外支出(借方差额)
贷：应收账款
资产减值损失(贷方差额)
修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。
1.债务重组中债务人、债权人如何进行会计处理
2.会计从业资格培训考试考生如何做好复习时间规划
3.求会计毕业论文题目!
4.怎样写会计毕业论文
5.谁有关于会计方面的论文?
6.关于毕业论文开题报告是怎样的
7.企业会计准则应用指南
8.企业信用与应收账款之间的关系
会计准则债务重组分析论文
[论文关键词]：债务重组会计准则公允价值现值
[论文摘要]：为适应会计国际趋同、经济全球化的要求，使会计信息能够更加准确、客观地反映各种复杂的现实经济业务，财政部对准则进行了修订，出台了《企业会计准则第12号债务重组》。本文以20颁布的《企业会计准则第12号债务重组》和的《企业会计准则债务重组》为依据探讨了有关债务重组的定义、公允价值计量模式、债务重组的会计处理、新准则执行中存在的问题等债务重组中的会计准则问题。
一、债务重组定义
国际上对债务重组所下的定义从总体来讲反映了两种思路，一种是广义的债务重组，一种是狭义的债务重组。广义的债务重组认为所有涉及修改债务条件的事项都应视作债务重组。最能体现这种思想、最具代表性的是澳大利亚。澳大利亚会计指南第11号将债务重组定义为：“为了改变或解除债务人对现存债务的责任而采取的行动，其中不包括债务的消除和可转换债券转为股权”。狭义的债务重组认为只有债务人发生财务困难，且债权人对债务人做出了让步事项的才视作债务重组。最能体现这种思想的是美国。美国财务会计准则第15号公告的定义是:“债权人因债务人发生财务困难，基于经济上或法律上的原因，对债务人做出的平常不愿考虑的让步事项”。
新准则[3]把债务重组定义为：“在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定做出让步的事项”。新准则把“债务人发生财务困难”作为债务重组的前提条件，把“让步”作为债务重组的必要条件。而旧准则[2]的定义是：“债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项”。可见旧准则是广义的定义，而新准则为狭义的定义。
笔者认为这样修改主要基于以下原因：
⑴债务人没有发生财务困难时发生的债务重组的会计核算，其实质属于捐赠，适用其他准则；
⑵企业破产清算时发生的债务重组，属于非持续经营条件下的债务重组，非持续经营条件下的债务重组不属于债务重组准则涉及的范围，其会计处理由相关的会计规范子以规定。在企业进行公司制改造时，情况比较复杂其债务重组无论是否属于持续经营，本准则也不予涉及。
⑶债务人发生财务困难时所进行的债务重组，如果债权人未做出让步，则不涉及会计的确认和披露。因此将债务重组的定义恢复为准则的定义有其科学性和合理性。
虽然新准则对债务重组的定义在文字上与19准则的定义[1]一样，但新准则的适用范围比年准则的适用范围广，这是由于债务重组定义对“让步”的判断标准不同，1998年准则未采用现值计算，而新准则借鉴了美国财务会计准则第15号公告的做法，采用现值计算来判断债权人是否做出了“让步”。
新准则规定，以修改债务条件（包括延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等）进行债务重组中，债务人将来应付金额的现值与重组债务账面价值的差额，作为重组收益，确认为当期损益。对于债权人而言，重组债权的账面余额与收到现金、受让非现金资产公允价值、享有股权公允价值、将来应收金额现值的差额（已计提减值准备的，应先冲减减值准备），作为债务重组损失计入当期损益，受让非现金资产按照公允价值入账。现值更能真实反映债务人、债权人在债务重组活动中的利得和损失，现值概念的引入，使得债务重组具体准则与国际会计准则进一步趋同。
2、公允价值计量模式
（一）公允价值的概念。
公允价值亦称公允市价、公允价格。各国会计准则对公允价值概念的表述不尽相同，但基本意思是一样的。国际会计准则第32号指出:“公允价值，指在一项公平交易中，熟悉情况、自愿的双方交换的一项资产或清偿一项债务所使用的金额。”英国财务报告准则第7号中的定义是:“公允价值，指熟悉情况、自愿的双方在一项公平交易而不是在强迫或清算拍卖交易中，交换一项资产或一项负债所使用的金额。”我国将其定义为:“以公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”
（二）用以清偿债务的非现金资产公允价值的计量
债务重组采用非现金资产清偿债务的，非现金资产的公允价值应当按照下列规定进行计量:
(1)非现金资产属于企业持有的股票、债券、基金等金融资产的，应当按照《企业会计准则第22号金融工具确认和计量》的'规定确定其公允价值。
(2)非现金资产属于存货、固定资产、无形资产等其他资产且存在活跃市场的，应当以其市场价格为基础确定其公允价值；不存在活跃市场但与其类似资产存在活跃市场的，应当以类似资产的市场价格为基础确定其公允价值；采用上述两种方法仍不能确定非现金资产公允价值的，应当采用估值技术等合理的方法确定其公允价值。
（三）恢复公允价值作为入账价值的意义
从理论上讲，采用公允价值计量能合理、真实地反映企业的财务状况和经营成果。①公允价值更能体现某一时点上资产或负债的实际价值。②有助于全面反映债务重组对企业的实际影响，正确分析企业的经营成果。如以以非现金资产清偿债务，资产转让损益与债务重组损益的性质不同应分开核算，只有公允价值的运用才能清楚地将其区分开来。
恢复公允价值，保持会计准则的一致性。在新的会计准则中由于在《金融工具的确认和计量》《企业合并》等具体准则中部分引入公允价值，为了保持会计准则的一致性，在债务重组准则中应引用公允价值计量。
恢复公允价值，与国际会计惯例接轨。我国企业要开展世界贸易，就要提供符合国际惯例的会计信息。公允价值计量通常被认为能为决策者提供最为相关的信息代表了财务会计未来发展的方向。目前，公允价值已被越来越多国家的会计准则和国际会计准则采用。
3、债务重组的会计处理
（一）债务人的处理
债务人应当将重组债务的账面价值超过清偿债务的现金、非现金资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债务账面价值之间的差额，在满足《企业会计准则第22号金融工具确认和计量》所规定的金融负债终止确认条件时，将其终止确认，计入营业外收入(债务重组利得)。
非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：非现金资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号收入》的规定，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资损益。
（二）债权人的处理
债权人应当将重组债权的账面余额与受让资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债权的账面价值之间的差额，在满足《企业会计准则第22号金融工具确认和计量》所规定的金融资产终止确认条件时，将其终止确认，计入营业外支出(债务重组损失)等。重组债权已计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出(债务重组损失)；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。债权人收到存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等非现金资产的，应当以其公允价值入账。
五、新准则执行中存在问题的探讨
（一）运用公允价值计量的实际操作问题
国际会计准则中涉及到公允价值计量的具体准则已有几十个之多，公允价值会计在各国理论与实务的发展也正显示出蓬勃生机。同时，我国的市场环境和会计人员的素质正在不断的完善和提高，使用公允价值计量将是必然的。而且会计本身就是要传递真实、公允的会计信息，公允价值应该是最真实、公允地计量企业的资产和负债。公允价值本身并不存在问题，它之所以会被利用来操纵利润，往往是因为市场环境和人为因素。而在目前市场经济不完善，尤其是生产要素市场存在缺陷的条件下，公允价值的取得和现值的计算在实际操科中可能存在不少问题。实际操作时能做到的只能是选择最接近公允价值的计量，尤其在资产或负债不存在公平市价的情况下，需要通过预计未来现金流量的现值来探求公允价值的情况。大多数时候，公允价值的确认只能来源于双方协商，那么公允的程度就有待提高了；同样现值利率的取得也会存在具体困难。这些都给公允价值计量留下可选择的空间。在日前市场机制不健全，投资者还要以企业财务报表指标作为投资决策依据，公司内部治理结构尚不合理的情况下，不排除因受自身利益驱动的高级管理人员可能利用此进行利润调节和会计造假的情况。笔者认为在目前的环境下，解决这个问题应该要注重相关辅助机构的工作质量，如评估机构、工商管理部门、物价部门、税务部门等，建立好相关的监督和管理机制，想办法提高这些部门的工作质量，把市场环境因素的影响减到最低，恢复公允价值的公允。
（二）关于重组收益的问题
新准则规定，以债务转为资本清偿某项债务，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，作为重组收益，确认为目期损益。相比旧准则而言，重组收益最终计入了目期损益，公允价值与账面价值之差作为资产转让损益。然而就如98年准则，一些亏损的上市公司就利用债务重组获取额外的重组收益及巨额利润，以使亏损减小或是扭亏为盈，维持报表利润，使会计报表不真实。这就需要修改现金流量表的相关项目。由于债务重组不是企业日常的经营活动，它的损益并不能给企业带来相应的现金流入或流出，因而对当前经营活动的现金流量不会产生任何影响。所以，在编制现金流量表时，应把由于债务重组产生的收益或损失从补充资料的净利润项目中扣除，这样对净利润调整后的经营活动产生的现金流量净额才会是真实的数据，也只有这样才能使现金流量表的主表和补充资料中所反映的经营活动产生的现金流量净额项目相一致。因此为了保证新准则的顺利实施，应在现金流量表的补充资料中增加一项债务重组净损益，作为净利润的调整项目,专门反映债务重组产生的损益。这样处理可以较清楚地了解债务重组收益对企业利润的影响，提高会计数据的质量。
4、结语
年我国财政部颁布的，是在20修改1998年公布的《企业会计准则债务重组》的基础上做出的进一步修订，它更能反映现实经济运行的特点，同时与国际会计准则在保持一致的基础上更为其体，更其有操作性。新会计准则体系的贯彻和实施，对于进一步规范我国的资本市场，提高企业会计信息质量，建立和完善企业制度，促进企业社会主义市场经济的健康发展，都将发挥重要的作用。
参考文献
[1]财政部，《企业会计准则》[M].北京经济科学出版社.
[2]财政部，《企业会计准则》[M].北京经济科学出版社，.
[3]财政部，《企业会计准则》[M].北京经济科学出版社2006.
“售后回购”业务的会计与税务处理2
下面我们再看一下《企业会计制度讲解》中所举的例子：
例2：甲公司1998年5月1日与乙公司签订协议，向乙公司销售一批商品，销售价格100万元,增值税额17万元.甲公司在9月30日将该商品购回，回购价110万元(不含增值税)。该批商品实际成本80万元。甲公司作会计分录如下：
1、 发出商品时：
借：银行存款 117
贷: 库存商品 80应交税金―应交增值税（销项税额） 17
待转库存商品差价 20
2、由于回购价大于原售价，在销售与回购期内（即5―8月份）按期计提利息，每月应计利息10/5=2万元:
借：财务费用 2
贷:待转库存商品差价 2
3、9月30日，甲公司购回该商品
借：物资采购（或库存商品等） 110
应交税金―应交增值税（进项税额） 18.7
贷：银行存款 128.7
同时,冲回“待转库存商品差价”科目余额
借 :待转库存商品差价 8
财务费用 2
贷：物资采购（或库存商品等） 10
该例前面的会计处理都正确，但最后一笔会计处理不恰当，其所冲回的“待转库存商品差价”，未包括发出商品时收到款项与发出商品成本及相关税费之和的差额。正确的做法应该为： 借：待转库存商品差价 28
财务费用 2
贷：物资采购（或库存商品等） 30
从上述会计处理我们可以看出,作为“售后回购“的商品，其在购回时的入账价值，与销售时的账面价值是一致的。
2、“售后回购”业务的税务处理
会计与税法有着相通之处，税法在调整国家与企业的税收征纳关系时，要以会计核算为基础。但会计与税法又有着根本的不同，服务于不同的目的：会计的目的是为了提供企业财务状况、经营成果、现金流量的真实信息，而税法则是为了培植税源、组织税收、公平税负。下面就“售后回购”业务所涉及的相关税收作一分析：
一、流转税方面：
1、增值税 (1)如果“售后回购”的对象是存货，该业务就要涉及到增值税。该业务在会计上不作销售处理，但在税法上要作“视同销售”处理。事实上企业在销售时要开具增值税专用发票给对方，回购时对方也要开具增值税发票给企业。
(2) 如果“售后回购”的对象是不动产以外的固定资产，该业务同样也涉及到增值税。财税[2002]29号文明确，纳税人销售旧货，包括销售自己使用过的应征消费税的机动车等，售价未超过原值的免征增值税，超过原值，按4%的征收率减半征收增值税。
2、营业税 如果“售后回购”的对象是不动产、无形资产，该项业务就要涉及到营业税。按营业税暂行条例，企业转让无形资产、销售不动产，要按5%的税率交纳营业税。
二、所得税方面 关于“售后回购”业务的所得税问题，目前还没有相关的文件加以明确。下面根据例2，对这一业务所涉及的所得税问题作一分析：
1、商品发出时，尽管会计上不作销售处理，但在税法上要作“视同销售”处理。该单位开具的增值税发票上价款为100万元，账面成本80万元，应调增应纳税所得额20万元；
2、由于回购价大于原售价10万元，5―9月份每月计提财务费用2万元。既然税法上“视同销售”，那么就不能确认会计上由于不作销售处理而产生的`财务费用。所以应调增应纳税所得额10万元。
以上两项共调增应纳税所得额30万元。
3、回购时，会计上该商品入账价值等于销售时该商品的账面价值，即80万元。对方开具的增值税专用发票上列明的金额为110万元，回购方应以此金额作为计税成本。该商品会计成本与计税成本相差30万元。该差额应在该商品领用时调减应纳税所得额。
回购前调增的应纳税所得额等于回购后调减的应纳税所得额，每年的会计利润与应纳税所得额的差异属于时间性差异。
总之，对于“售后回购”业务，在会计处理上，应本着“实质重于形式”的原则，既不能作“销售”与“采购”处理，也不能按质押借款处理；在流转税处理上，要按“视同销售”处理；在所得税处理上，要注意该业务产生的应纳税所得与会计利润之间的时间性差异，作纳税调整。
会计“售后回购”中的“售”在会计上是否应确认收入呢？《企业会计准则―收入》及《企业会计制度》对收入的实现都作了原则性的规定：1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方；2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；3、与交易相关的经济利益能够流入企业；4、相关的收入和成本能够可靠地计量。对照这四个条件，我们可作如下分析：1、卖方在销售商品后的一定时间内回购，且回购价格以当日的市场价格为基础确定。这种情况下商品价格变动产生的风险和报酬都转移到买方，但买方并无权对该商品进行处置，商品的控制权仍在卖方；2、卖方在销售商品后的一定时间内回购，且回购价格在合同中订明。这种情况下商品价格变动产生的风险和报酬都由卖方所有或控制，且卖方仍对售出的商品实施控制。通过以上分析，我们不难发现，“售后回购”业务与收入确认的第二个条件不符，同时如果回购价格在合同中订明，则与第一个条件也不符。所以“售后回购”中的“售”并不能确认收入。其形式上是销售，实质却为融资。该项业务不作收入处理，也正是会计核算原则中“实质重于形式”的反映。那么，该项业务在会计上究竟应怎样核算呢？我们试看一下《企业会计准则―收入》指南中举的一个例子：
例1:某房地产企业A于1月1日将一幢房产销售给B企业，售价900万元。该房产成本600万元。2年后A企业重新购回该房产，回购价1000万元。该企业每年分摊利息50万元。A企业会计处理如下：
1 、销售时
借：银行存款 900
贷：应付账款―B企业 900
2、1912月31日及12月31日预计利息
借：财务费用 50
贷: 应付账款―B企业 50
3、1月回购时
借：应付账款 ―B企业 1,000
贷: 银行存款 1,000
这样的'会计处理是以前教材中所采用的。它虽然没把“售后回购” 业务中的“售”作销售处理，却把该业务等同于质押借款，没有反映出“售后回购”的对象在该业务中的流转情况。根据新会计制度的规定，对于“售后回购”业务，企业应当设置“待转库存商品差价”科目，核算发出商品的销售价格与实际成本及相关税费之和的差额。企业在发出商品时，按销售价格，借记“银行存款”、“应收账款”等，按库存商品的实际成本，或固定资产账面价值，贷记“库存商品”、“固定资产清理”等，按增值税发票上的增值税额，或销售不动产外的固定资产按简易办法应交的增值税，或销售不动产、无形资产应交的营业税，贷记“应交税金―应交增值税（销项税额）”、“应交税金―营业税”等，按借、贷方差额，贷记或借记“库存商品差价”。如果回购价格大于原售价，还应在销售与回购期内按回购价格大于原售价的差额计提利息费用，借记“财务费用”，贷记“待转库存商品差价”。如果回购价格小于原售价，根据谨慎性原则，则不能计提财务费用。企业日后重新购回该商品时,根据对方开据的增值税专用发票,借记“物资采购”或“库存商品”、“应交税金―应交增值税（进项税额）等，贷记“银行存款”、“应付账款”等；同时，将 “待转库存商品差价”科目的余额冲减或增加购回商品的成本。
会计(一)企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外(包括港澳台地区)，应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。
企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项(包括亏损结转、税收优惠等权益和义务)由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。
(二)企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：
1.以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。
2.发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。
3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得;债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。
4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。
(三)企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：
1.被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。
2.收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。
3.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
(四)企业合并，当事各方应按下列规定处理：
1.合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。
2.被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
3.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
(五)企业分立，当事各方应按下列规定处理：
1.被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。
2.分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。
3.被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。
4.被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
5.企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。
★ 税务会计岗位职责
★ 税务会计年终总结
★ 会计税务简历
★ 税务会计读书总结
★ 税务会计述职报告
