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金融工具价值计量的毕业论文
20xx年开始实施的企业会计准则在金融工具、投资性房地产、债务重组和非货币性资产交换等方面采用了公允价值计量，引发了会计界对公允价值计量的讨论热潮。其中，金融工具在金融危机条件下由于其价格瞬息万变，公允价值难以确定，成为公允价值计量的难点而备受瞩目。如何在现有的基础上，完善金融工具的公允价值计量成为摆在人们面前的一个难题。
一、金融工具与公允价值计量相互推动发展的历史演进过程
要解决这个难题，有必要从公允价值计量和金融工具发展的历史演进过程分析二者之间的关系及其形成原因。
（一）公允价值计量的初步确立
20世纪80年代美国发生的储蓄和借款危机是公允价值计量最初形成的原因。当时的美国处于经济滞胀时期，政府为了解决经济滞胀的问题，放松了金融管制，利率和汇率逐步放开，各金融机构高息揽储，发放借款，但在经济发展停滞的条件下，借款人还款能力有限，造成大量问题借款的不断堆积，金融机构的金融风险随之不断累积，但在历史成本计量模式下，由于不需要对这些问题借款计提减值准备，所以它的财务报告无法反映这些问题借款的大量存在，不能警示金融机构日益累积的巨大风险，甚至误导了投资者对金融机构财务状况的判断，最后危机爆发，导致400多家金融机构破产，损失惨重。
从那以后，美国金融界就倾向于以公允价值计量金融产品，因为公允价值计量是对金融工具以当前的市场情况为依据进行的价值计量，能更早地向社会公众警示金融机构的财务风险。
这次危机暴露了历史成本计量模式的不足，推动了公允价值计量模式的初步确立。
（二）公允价值计量的系统发展
20世纪90年代以来，由于汇率、利率、股票价格的频繁波动使经济活动的结果变得无法预测。为了规避风险、扩大收益来源，金融机构在利益驱动下加快了金融衍生工具的发展步伐，计算机和通讯技术的突飞猛进和迅速普及也为其提供了物资基础，导致金融衍生工具的'大量涌现，金融风险随之扩大。为了及时预示并化解这种金融风险，公允价值计量成为唯一被正式认可的计量属性而得到广泛应用。
缘于对大量涌现的金融衍生工具计量的需要，会计界开始重视对公允价值的研究。1991年IASC开始对金融工具确认、计量、报告和披露采用公允价值计量；FASB发布的会计准则广泛采用公允价值；IASB把完全实施公允价值会计作为其工作目标；FASB发布FAS157号《公允价值计量》，公允价值计量正式推出。
纵观以上金融工具和公允价值计量相互推动的发展过程可以看出：金融工具的发展推动了公允价值计量模式的确立和发展，同时，公允价值也为金融工具提供了最相关的计量属性，二者相互推动、共同成长。究其原因，主要是由于金融工具本身的特点决定的。首先，对金融工具的投资是一种间接的投资方式，它与最终的实物投资之间存在中间环节，从而增加了其不确定性；其次，金融衍生工具的跨期交易，要求交易双方对利率、汇率、股价等因素的变动趋势作出预测和判断，加之金融衍生工具以少博多、以小博大的杠杆效应增加了它的不确定性和高风险性，使其价值发生频繁的增减变动。要反映这种变动、揭示这种风险，只有公允价值计量才能提供最相关的信息。
二、金融危机条件下公允价值计量存在的缺陷与不足
公允价值计量虽然有着极大的优势，但在许多方面也存在着一些缺陷与不足。本次美国次贷危机就暴露了公允价值计量的缺陷，使人们对金融工具采用公允价值计量对会计信息的影响及其后果进行重新审视。
下半年起，随着房地产泡沫的破灭，房屋价格急剧下跌，美国发生了由次级抵押借款引发的金融危机，危机迅速蔓延演变成全球性金融危机。恰恰就在这一年，FAS157号公允价值计量开始执行，对危机中价格急速下挫的金融产品按公允价值计量，迫使金融机构计提巨额跌价准备，注销大量资产，按监管要求核减资本金，从而引发恐慌性抛盘，导致金融产品价格进一步下跌，步入恶性循环，同时银行压缩放贷，使经济进一步震荡。从这个意义上讲，公允价值计量的确对危机起到了推波助澜的作用。
鉴于此，美国金融界权威人士认为：金融危机下运用公允价值计量，将投资资产调到剧烈下挫的市价，使金融机构的资产大幅缩水，其后果必然动摇市场信心！而且此时的市场价格并不代表公允价值，所以，他们认为应停止执行FAS157，回归历史成本计量。
诚然，这次危机暴露了公允价值计量的缺陷，但回归历史成本计量是一种倒退，因为历史成本计量模式下存在的问题不会改变，我们要做的是如何完善公允价值计量？如何趋利避害，在这方面做一些有益的探索才是有意义的。
从这次危机可以看出，采用公允价值计量金融工具在金融危机条件下，主要缺陷具体表现在以下几个方面：
一是在金融危机状态下，急速下挫的金融工具市场价格并不能代表其公允价值，以市场价格作为公允价值对金融工具进行计量，会引发一系列严重后果，使危机进一步加深，显然是不合理的。
二是在金融危机状态下，许多金融工具失去活跃市场，在市场不活跃的情况下，同一金融产品，不同机构给出不同定价标准，市场定价体系混乱，使其公允价值难以确定。
三是按现有的公允价值计量方法，只要有一家金融机构因为财务问题折价出售了某类流动性不佳的金融资产，市场所有机构都可能必须按此价调整所持该类资产的公允价值，如果以此为基础计提减值准备，从而引发连锁反应，而实际上金融资产的甩卖价格是无法反映其公允价值的。
三、完善金融工具公允价值计量的设想
为了解决金融危机条件下金融工具公允价值计量存在的问题，首先有必要了解公允价值的本质。
（一）公允价值的涵义
各国对公允价值的定义不尽相同：FASB为“在计量日市场参与者之间的有序交易中，卖出资产所收到或转移负债所支付的价格”；IASB为“指在一项公平交易中，熟悉情况，自愿的双方交换一项资产或清偿一项债务所使用的金额”；企业会计准则为“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额”。
不难看出，这些定义中都包含两个要素：一是以公平交易为基础；二是时间因素，不论使用的是“当前交易”还是“在计量日”，都说明公允价值包含了时间因素。
公允价值是在一定时点上公平交易的价格，它以公平交易为前提。但在危机条件下，资本市场上那些被动的、恐慌性抛盘所形成的交易谈不上自愿，更谈不上公平，其交易价格不符合公允价值的本质特征，所以不能以此为据对金融工具进行计量。
就时间要素而言，“报告日是当前……当前则不同，它总是指某一时日，是一个瞬间，一过即逝，当前不可能成为时间段”（葛家澍，），笔者不认同这种说法，在正常情况下，报告日的市场价格能够动态而合理地反映金融工具的价值，但在危机条件下，某一时日或某一时点上的市场价格受偶然因素或是非理性因素的冲击太大，我们应该做的是剔除或者是平滑掉这种冲击，使价格相对公允。
总而言之，公允价值不等于市场价格，市场价格只是正常情况下公允价值的表现形式而已。但在危机条件下，它并不能代表公允价值。所以，必须对金融工具的计量方法进行调整，这就和企业在破产清算时，不能采用持续经营条件下会计核算方法和程序，而要采用清算会计进行处理一样的正常。
通过以上对公允价值本质特征的分析，笔者认为：危机条件下，采用会计期间的平均价格对金融工具进行计量较为可行。一方面，在一定程度上剔除了非理性因素的影响，比单个时日的价格更公允；另一方面，从时间上讲，资产负债表日对金融工具的计量属于一种未实现交易的估价，这一天一过即逝，人们得到财务报告的时候价格可能已经面目全非了。相比而言，用近段时间的平均价格更有现实意义，从而不会影响会计信息的决策有用性。
（二）平均价格的涵义及其计算
平均价格是指金融工具在整个会计期间内每个交易日市场价格的平均数。以股票为例，如600642申能股份在某会计期间（如一个月）内，实际交易天数是21天，将每个交易日的收盘价加起来除21即得到申能股份在该会计期间的平均价格。这种平均价格是不同时间上交易价格的平均数，称之为纵向平均价格，它适用于存在活跃市场的金融工具的计量。
对于不存在活跃市场的金融工具而言，金融工具的价格不容易取得，同一金融产品不同的机构可能会给出不同的定价，这时，可以采用这些不同机构给出价格的平均数作为公允价值来计量，称之为横向平均价格。
（三）危机条件下，采用会计期间的平均价格作为公允价值的合理性分析
1.更符合稳健性原则的要求采用会计期间平均价格作为公允价值进行后续计量，较之资产负债表日的时点价格更稳健。从统计学的角度上讲，平均指标是将同质总体内各单位的某一数量标志的差异抽象化，用以反映总体在具体条件下的一般水平，平均指标能反映总体变量值的集中趋势。会计期间的平均价格则代表了期内各时日时点价格的平均水平。
2.比资产负债表日的时点价格更公允市场非理性下挫时，如果没有实质性原因，很快就会回升，但如果是在期末，其价格作为公允价值对金融工具进行计量就显然没有平均价格公允。
3.一定程度上起到平滑作用，剔除偶然因素的影响在瞬息万变的资本市场，金融工具的价格受很多因素的影响，不仅受其直接投资对象的实际情况的影响，还要受到政治法律因素、税收因素、政策制度因素甚至是投资者心理因素的影响，时刻都处在不停的变化之中，单个时点上的价格受偶然因素的影响显然是无法预期的，而计算一定会计期间的平均价格则可以在一定程度上剔除偶然因素的影响，排除了极端值。
4.有利于公允价值的取得由于平均指标可用于同类现象在不同空间条件下的对比，也可用于同一总体指标在不同时间上的对比，平均价格可以根据不同的情况对金融工具的价格进行横向和纵向平均，以便公允价值的取得。如在前面提到的危机条件下公允价值计量存在缺陷与不足的几个方面中，第一种情况可以采用纵向（不同时间）平均；第二种情况可以采用横向（不同空间）平均。
[主要参考文献]
［1］ 刘思淼。公允价值计量的发展与监管启示［J］。会计研究，2009（8）。
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［3］ 葛家澍。关于公允价值会计的研究——面向财务会计的本质特征［C］//葛家澍论文集。立信会计出版社，2009（5）。
［4］ FASB.FAS157。
［5］ IASB.IAS39。
试论相关性与可靠性的公允价值计量分析毕业论文
论文关键词：公允价值、计量属性、相关性、可靠性
论文摘要：本文认为，相关性与可靠性共同决定了会计信息的决策有用性，两者缺一不可，对两者之间关系的合理判定直接影响到计量属性的选择。作为一种备受注目的计量属性，公允价值是否同时具备相关性和可靠性质量特征，需要深入剖析公允价值的内涵，澄清公允价值计量的相关性和可靠性质量特征至关重要。
一、会计信息质量特征：相关性与可靠性
(一)相关性与可靠性的涵义关于会计信息的相关性，国际会计准则委员会(IASC)认为，当信息能够通过帮助使用者评价过去、现在和未来事项或确认、更改他们过去的评价，从而影响到使用者的经济决策时，信息就具有相关性。而美国财务会计准则委员会(FASB)的概念公告对相关性所下的定义为信息导致差别的能力，并把预测价值、反馈价值与及时性并列为相关性的标志。相关有一般相关与特殊相关之分。一般相关是指满足现有的和潜在的投资者、雇员、借款人、供应商等一系列信息使用者共同的信息需求；而特殊相关是指会计信息与某类信息使用者的特定决策相关。相关性也是相对的，在相关与不相关之间还存在着低度相关、高度相关等程度不同的相关。值得注意的是相关性是指会计信息在内容上与决策相关，不涉及信息的可靠与否。也即不具备可靠性的信息并不妨碍其相关性。如会计信息使用者需对某企业上年的盈利能力做出决策，那么该企业上年度的净利润就是与之相关的会计信息。虽然此数值可能是该企业利用虚假业务编造出来的，但这不影响净利润数值与特定决策的相关性。只能说明该净利润数值这一相关信息由于不具备可靠性而丧失了有用性。关于会计信息的可靠性，至今没有一个权威的定义。IASC认为资料当其没有重要差错或偏向并能如实反映其所拟反映或理当反映的情况，而能供使用者作依据时，资料就具备了可靠性。而FASB把反映真实性、可核实性和中立性并列为可靠性的标志。其中反映真实性是可靠性的灵魂，而可靠性和中立性则是验证可靠性应具备的条件。由此可见，可靠性是指会计信息能够再现重大的财务关系。可靠性不同于真实性，真实性是完全的再现，而可靠性允许有误差的幅度，是相对的，是否可靠还取决于会计信息允许包括误差的程度，允许误差的程度则决定于这种误差不致于降低信息的有用价值。不影响决策的正确性。虽然估计和假设是会计所固有的，但并不会损害可靠性。国际会计准则委员会在《编制财务报表的框架》中提到，成本或价值在许多情况下都需要估计，合理的估计是会计报表编制工作的一部分，这并不会损害其可靠性。
(二)可靠性与相关性关系的合理判定由以上分析可见，可靠性与相关性是会计信息的两个独立的质量特征，在内涵上互不影响：信息是否相关不需要可靠来支持。信息是否可靠也与相关性毫不相干。但要达到会计信息有用性这一目标，会计信息必须同时具备相关性和可靠性，两者缺一不可，否则会计信息就丧失了有用性。亦即相关又可靠的会计信息一定是有用的，而有用的信息肯定同时具备一定的相关性与可靠性。首先作为相对概念，在量的规定性上，相关性与可靠性并非总是在同一方向上影响信息的有用性，但又必须尽可能地统一于信息有用的目标之下。提高一定程度的相关性，在特殊情况下可以牺牲一定的可靠性，同样，为了达到更高的可靠性，也可牺牲一定的相关性，只要能满足对决策有用的目标即可，两者的度可根据具体情况灵活把握。如预测性信息具有极高的预测价值，即相关程度很高，但由于其反映的是未发生的经济业务，可靠性必然较差，只要编制该信息所依据的基本假设、所选用的会计政策及预测的编制基础是合理的，就可达到信息使用者决策有用的目标，而不必强求该预测信息一定可以实现；而历史成本信息，由于其具有可核实性这一其他计量属性无可比拟的优点，可靠性较高，但由于其反应的是过去的交易和事项，与面向未来的决策相关性就差一些，但权衡利弊仍能满足信息使用者的需要。这是在各界对历史成本提出强烈批评的情况下，这一计量属性仍未退出历史舞台的原因。其次，在考虑会计信息的决策有用性时，相关性与可靠性之间并不必然存在此消彼长，互相矛盾的关系，两者必需兼顾。当一方提高时，在保证信息有用的前提下，允许另一方有所下降，但并不意味着一方的提高必然导致另一方的下降。应该遵循效益大于成本原则，追求会计信息的可靠性与相关性的共同提高，以便更大程度地满足信息使用者的需要，这也是会计自产生以来的发展方向。如果一项会计创新，在导致所提供会计信息的可靠性与相关性比已有信息都有所下降的情况下，仍能在新的方面满足信息使用者的需要，也是可行的。为了达到会计信息有用性这一目标，在不同的情况下，两者各自的程度会在一定范围内有所波动，但由于不存在此消彼长的关系，其间也就不存在谁更重要一些的问题，即不存在一定要牺牲一定程度的可靠性去换取更大的相关性，或一定要在保证相关的前提下，尽可能提高可靠性的问题，这都是实际工作中相关与可靠之间权衡的特殊情况，不具有一般性。
二、公允价值的内涵及其计量
(一)公允价值的定义IASC将其定义为：在一项公平交易中，熟悉情况、自愿的双方交换一项资产或清偿一项债务所使用的金额。FASB的定义是：公允价值，指在当前交易中，自愿的双方买入(承担)或卖出(清偿)-项资产(负债)所使用的金额。我国会计准则的定义是：在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。由此可见，公允价值的认定依据是市场上对资产或负债公平、自愿的交易金额，从本质上讲，公允价值是一种基于市场信息的评价。
(二)公允价值的内涵及外延公允价值是很广的概念范畴，并不仅是与其他计量属性相并列的概念，可以说是其他属性存在的基础，即需要反映交易和事项内含的公允的价格，并同时兼具可靠性、相关性的信息质量特征。公允价值概念是会计环境变化的产物，绝不仅是现有会计计量属性的简单统一。一般认为，公允价值是与历史成本相对立的复合计量属性，这包括两层含义：公允价值不包括历史成本；公允价值可包括现行成本、现行市价、未来现金流量现值等，其与现行价值概念十分接近。但公允价值和历史成本并不是对立的，因为历史成本和公允价值在逻辑上是一致的。历史成本(收入)作为已经发生的交换价格，是过去某个时点的公允价值。而现行成本、可变现价值、现行市价，以及短期的可变现净值和以公允价值为计量目的的未来现金流量的现值，在没有实际交换价格的情况下，通过模拟实际交换价格来实现公允价值的方式，也可以看做是公允价值的表现形式。因此，公允价值概念与上述各计量属性之间的关系并不是必然的，是有一定条件的，只有符合公允价值定义、具有相关性和可靠性质量特征的上述计量属性才是公允价值。
三、基于相关性和可靠性的公允价值信息质量
(一)公允价值的相关性公允价值反映的是在特定的时点和经济状态下，市场对资产或负债的定价，而公允价值的变化，也反映了市场对资产或负债所认可的价值变化。在完善的市场中，市场定价反映的是所有市场参与者对资产或负债价值的期望值，是统计上具有无偏性的指标，这个指标中包含了所有影响该资产或负债价值的信息。在知识经济时代，大量新业务不断涌现，企业的某些无形资产。如商誉、知识产权、人力资源、衍生金融工具等在现有的计量模式下遇到了难题，这些都影响了会计信息的相关性和有用性。而采用公允价值则能够对这些资产进行确认和计量，以满足投资者对这些与决策相关信息的需要。相比较而言，历史成本反映的是在资产获得时或者负债形成时市场对其价值的评价，而市场只有在资产转让或负债偿还时才反映其价格的变化，即被确认为利得或损失。这种会计处理方法与瞬息万变的金融市场是不相符的，更何况转让或偿还并不是导致损失或利得发生的原因。 由于公允价值是以市场定价为基础的，所以其决策价值要明显优于历史成本。首先，金融资产或金融负债的购买(或形成)时间和历史成本都不会影响后续计量，只有报告日的市场条件、债务人的信誉等因素才会影响到公允价值。其次，公允价值也不会受资产或负债持有人及其持有目的等因素的影响，这样可避免资产或负债计量中的一些武断的标准并减少管理当局操纵会计数字的空间。与此相比，历史成本计量属性却会使相同的金融资产变得不同，使不同的金融资产变得相同，甚至会误导决策。再次，由于公允价值是市场的无偏定价，所以同一会计主体各个会计期间以及不同会计主体之间，计量技术都是一致的，使会计信息的可比性大大增强。在预测功能方面，由于公允价值能够及时地确认市场条件变化所引起的资产、负债价值的变化，不断满足外部投资者对公司价值信息的需求，从而就具有历史成本所不可比拟的预测价值。实证研究表明，公允价值具有相关性质量特征，如Mary E.Barth et al检验了美国1992年和1993年银行的数据，样本银行占到了美国所有商业银行总资产和总存款的90％。研究发现，商业银行的股价确实会反映银行披露的公允价值信息；商业银行的健康状况越差，投资者对银行借款定的权重越低；在披露公允价值的主要资产和负债中，尤其是借款，公允价值对股价的解释能力显著优于历史成本。这证明银行金融工具的公允价值披露具有价值相关性。因此，公允价值与历史成本相比，能更加准确地反映企业的财务状况和经营成果，从而为信息使用者提供与决策更相关的信息。
(二)公允价值的可靠性 公允价值环境下的可靠性，具有其自有的特性。首先，会计信息的决策有用性并不要求提供绝对可靠的信息。事实上，任何计量都不能提供绝对可靠的信息，因为任何信息都是有成本的。苛刻要求会计信息的可靠性必然会导致交易费用的激增，而交易费用的增加也未必一定导致会计信息的可靠性提高，反而会导致一种“精确的错误”，大概的对比精确的错更可取。所以，苛刻公允价值的可靠性可能会导致“精确的不可靠”，导致过犹不及，使得会计信息可靠性的均衡点下降。公允价值的可靠性存在一个“度”，这个度就是边际收入=边际成本。所谓边际收入等于边际成本是指为了使公允价值计量所提供的会计信息更可靠所花费的交易费用等于所获得的边际收益。当边际收入大于边际成本时，会花费更多的成本使公允价值提供的会计信息更可靠。因此，只要公允价值计量能够做到合理可靠，就仍然对信息使用者的决策有用。其次，公允价值计量能提供相对合理可靠的会计信息。从可靠性的衡量指标来看，很多人认为公允价值的主要缺陷在于其可靠性不足。但如果认真将衡量可靠性的三个指标加以分析，就会发现在这三个指标中至少有两个指标公允价值明显占优。在反映真实性上，公允价值计量为使会计信息更具有决策相关性而更注重于经济真实性。是基于当前的市场价格或通过一定的计量技术，能够近似地反映特定的时点和经济状态下资产或负债的真实价值。公允价值计量表面上是为了追求会计信息的相关性，但实际上是通过提高真实性来提高相关性的。同时，公允价值会计主要对历史成本会计下的某些资产特有利得和损失进行表内确认与计量，仅是根据时间的推移和市场价格的'变化进行调整，这些确认、计量主要是依据相同资产或类似资产的市场价格，因而是比较可靠的。即使是在缺乏可比价格的市场下，只要评估机构基于客观、独立的立场，做出各自的专业判断，也可以达到相对可靠。因而公允价值信息优于历史成本信息。
就中立性而言，公允和中立本身就是两个相同或相近的概念，两个词所表达的含义如地位平等、公平交易、不偏不倚、自愿而非强迫等基本一致。同时，公允价值是基于市场信息的判断，内涵于市价中的对未来现金流量的一致估计，是比任一市场参与者的主观估计更具有信息含量和更中立的预测。因此，公允价值信息优于历史成本信息。在可核实性上一般认为，由于历史成本由于来源于实际交易，且有据可查，而公允价值计量不可避免地需要对未来现金流量的金额、时间分布和折现率做出主观判断，具有一定的不确定性，所以历史成本信息的可核实性自然高于有人为估计之嫌的公允价值。但作为复合计量属性，公允价值可以通过多种途径获取，这在一定程度上可弥补其可核实性的不足。如在物价相对稳定的环境下，可以历史成本代替公允价值；在商品或有价证券等存在活跃市场，其公开市价能够客观取得的情况下，其市价的可核实性并不低；有些资产如债券投资的未来现金的流量较为确定，用现值法确定的公允价值也会有较高的可核实性。事实上如实反映强调的是“结果真实”；而可核实性强调的是“过程真实”。就可靠性而言，“结果真实”显然优于“程序真实”，因为“程序真实”只不过是为保证结果真实而采取的必要手段，若“程序真实”无法保证“结果真实”，那么这种“真实”将毫无意义；相反，若能保证“结果真实”，至于采取什么样的程序则是无关紧要的。当然在“结果真实”难以保证的情况下，确保“程序真实”是不可缺少的手段。显然，公允价值强调的是结果真实。随着市场环境的不断发育，计量技术的不断提高，公允价值的获取手段，亦可以得到程序上的保证。金融工具联合工作组就曾指出，公允价值计量难度不会比财务报告其他领域的现有准则中已被解决的许多问题的难度大。公允价值计量经历了极其深入细致的规范研究，并得到了实证研究的检验，证明了合理计量的技术规范是可行的。公允价值计量和利润操纵之间并无必然的联系。有人认为，由于会计准则有经济后果，上市公司利用公允价值操纵利润会损害投资者的利益，为了保护投资者利益，就要回避公允价值。但上市公司管理层蓄意造假、会计与审计人员失去职业道德及证券市场监管失灵，是共同决定公允价值成为操纵利润的工具的必要条件。如果这三个条件同时具备，任何制度也不能有效发挥防护作用，再好的准则也无能为力。因此，利润操纵的产生根源不在于公允价值本身，而在于政策的执行运用。公允价值是利润操纵的手段而不是根源，只有消除根源才能杜绝利润操纵，这是公允价值能合理运用的必要前提。公允价值作为一项技术，既可以用来提高会计信息的质量，也可以用来扭曲会计信息，而这取决于企业管理层的道德素质和社会诚信水平。公允价值的波动性无损其可靠性，因为价格是市场参与者根据所获得的信息所作的理性预期，由于市场参与者会不断获得新的信息，预期就会随之不断变化，所以波动性是金融工具价格的基本属性，会计人员既没有资格怀疑价格的合理性，也没有资格在财务报告中使其平滑化(smoothing)。并且披露这种波动性也是很有必要的，因为金融工具往往蕴藏着巨大的风险，而公允价值就能将企业的这些潜在风险及时揭示出来，便于外部投资者作出恰当的决策。否则，一旦风险爆发，将会给投资者造成严重的损失。可见，公允价值的波动性并不损害其可靠性。公允价值还可以有效地避免利得交易。
会计核算中还是选择公允价值计量好会计毕业论文
一、关于历史本钱
历史本钱是传统的财务会计计量属性。它是过往的交易或事项发生时买卖双方自愿达成的交换价格。历史本钱的主要优点是现实交易产生的实际交换价格,所以具有可靠性。正是由于这种特性,历史本钱在会计计量中一直占据主导地位,成为一种最基本的计量属性。
历史本钱是基于企业经营环境的一系列假设为基础,这些假设主要包括相对稳定的经济环境和市场环境等。在这些假设的条件下,历史本钱可能会真实地反映企业的财务状况和经营本钱。但是经营环境不稳定及物价波动幅度较大,利率、汇率的波动等多种原因都会造成历史本钱的严重失真。如,在严重的通货膨胀期间,企业按历史本钱计算并结转产品本钱的资产价值明显偏低,从而导致企业利润虚高,多交所得税,终极损害了投资者的利益。因此,历史的可靠性也是相对的,有一定的局限性。可靠性应包括可验证性、如实反映、中庸之道。当价格明显变动时,历史本钱的局限性就显得尤为突出。按历史本钱计量得出的会计信息会受到多种因素的影响,信息使用者基于这种信息作出的经营决策有时可能是错误的。正如美国财务学者指出,尽管我们假设美元的购买力是稳定的,但计量单位本身的不稳定依然是应用本钱原则的一个主要缺陷。不同期间购置的资产的价值在购买力发生变化时,是不能加总的,若将其相加,则得出的结果也是毫无意义的。
二、关于公允价值
事实上,在公允价值产生之前,人们已经熟悉到历史本钱的缺陷。因此,基于现值概念、更具相关性的公允价值计量属性应运而生。
美国财务会计准则委员会(FASB)于1973年景立后,从1976年11月颁布的第13号财务会计准则公告(SFAS No.13)《租赁会计》开始大量使用公允价值概念。2000年2月颁布的SFAC No.7《在会计计量中使用现金流量信息和现值》给公允价值下了一个正式定义:公允价值是当前的非强迫交易或非清算交易中,自愿双方之间进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的价格。
国际会计准则委员会(IASC)从上世纪80年代初开始使用公允价值概念。2000年由13个国家会计准则制定机构的代表组成的'金融工具国际联合工作组(JWG)发布了《准则草案与结论依据――金融工具及类似项目的会计处理》征求意见稿,该意见稿给公允价值下了一个全新定义:公允价值是指在计量日,由正常的贸易考虑推动的,按照公平交易出售一项资产时企业收到的或解除一项负债时企业应付出的价格估计。JWG的定义同时体现了公允价值的三个基本特征,即:公允性、现时性、估计性。
FASB于2006年9月15日发布了《美国财务会计准则第157号――公允价值计量》(SFAS157)。SFAS157对公允价值的定义进行了修订,定义为:在计量日市场参与者在有序的市场交易中,出售资产所获得的价格或清偿债务所出的价格。
美国财务会计准则委员会(FASB)在不同时期对公允价值有不同的定义,但从这些定义表述中可以看出,FASB将公允价值应用的范围逐步从金融工具扩展到资产,再到负债,越来越多的资产负债项目可以使用公允价值进行计量。
我国财政部制定的《企业会计准则》对公允价值的解释是:在公平交易中,熟悉情况的双方,自愿进行资产交换或债务清偿的金额。这一解释是基于“公允价值形成的条件和基础是公平交易”来作出的,夸大的是公允价值的“公允性”。 三、历史本钱与公允价值的联系与区别
在初始计量日,历史本钱与公允价值两者是一致的。假如市场不发生大幅变化,一般情况下会以为历史本钱和公允价值不会产生严重的背离。在对资产负债项目进行初始计量或物价相对稳定的情况下进行后续计量时,由于历史本钱符合公允价值的基本要求或在价值上接近公允价值,因此,可以直接以历史本钱替换其公允价值。正如FASB在SFAC7中指出的:若无反证,历史本钱也可以是公允价值,由于历史本钱是过往的交易或事项的市场价格,公允价值在确认时,首先也考虑同类资产的市场价格。因此,历史本钱代表了某项资产或负债在初始确认时的公允价值。为了进步会计信息的相关性,传统的会计计量模式也已逐步突破了单一的历史本钱计量模式。例如,存货和有价证券按本钱与市价孰低法在财务报表中反映,固定资产、无形资产等计提减值预备等都是在修正历史本钱的账面价值与实际价值的背离。笔者以为,这正是会计实务中历史本钱和公允价值的交叉使用。
相关性和可靠性是历史本钱和公允价值争论的主旋律,主要是为了调和决策有用观与受托责任观的矛盾,使相关性和可靠性之间达到一种相对平衡的状态。历史本钱侧重于解决会计信息的可靠性,公允价值侧重于解决会计信息的相关性。历史本钱基于过往的已发生的交易或事项形成的市场价格,有交易或事项的凭证,由于其能得到原始凭证的支持,因此具有公允价值没有的可验证性。公允价值的取得主要是主观判定和估计。这种估计是参照假定的交易来确定的,是在没有真实交易的条件下,对意欲进行的现行交易的价格进行估计,存在着较大的风险和不确定性。这也正是人们以为公允价值可靠性较历史本钱差的主要原因。实在只要方法科学,程序严密,公允价值是可以消除主观因素影响的,同样具有较强的可靠性。从两种计量属性的可靠性和相关性方面看,历史本钱具有较大的可靠性,但对未来决策缺乏足够的相关性(但并非毫无相关性),而公允价值具有较大的相关性,由于它是建立在主观判定和估计的基础上,存在较大的风险和不确定性,因此可靠性方面较差一些。
四、公允价值的优越性使财务报告趋向选择“公允价值”
(一)更加符合配比原则的要求
对于非货币性资产而言,其计量的主要目标在于计算本期的企业收益。现行企业计算收益时,收进是按现行市价计量,而本钱、用度则按照历史本钱计量,收益包括劳动者创造的纯利润和由经济因素影响形成的价格差。现行的利润分配制度对这两者不加区分,从而形成收益超分配、虚利实分的现象。采用公允价值计量,这种现象就能很好的解决。在公允价值计量下,收益是现时收进与按公允价值计算的本钱用度配比的结果,因而更能体现配比原则。
(二)使会计收益更加真实、全面
按传统的会计学收益概念,会计收益是指来自交易期间已实现的收进和相对应用度之间的差额。经济学的收益概念除包括会计收益外,还包括非交易和未实现的资产价值变动形成的利得和损失,较之会计收益在内容上更为真实和全面。而公允价值会计计量恰恰就是既要计量资本和负债在资产负债表日的公允价值,还要计量公允价值变动造成的利得和损失。这样可弥补会计收益的不足而向经济收益看齐,更加正确地表露企业获得的现金流量,更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险,更公道地反映企业的财务状况以及企业的真实收益,可以全面评价企业治理当局的经营业绩。
(三)有利于企业的资本保全
企业对生产过程中消耗的生产能力必须回购,以维持简单再生产和扩大再生产。如采用历史本钱计量,计量得出的金额在物价上涨的经济环境中,将购不回原来相应规模的生产能力。采用公允价值计量时,不管何时耗费的天生能力一律按现行市价或未来现金流量现值计量,计量得出的金额即使在物价上涨的环境下也可以购回原来相应规模的生产能力,企业实物资本得到维护和保全。
综上所述,按公允价值计量提供的会计信息较之于历史本钱计量提供的会计信息而言,更具有高度的相关性,从而进步信息的决策有用性。按公允价值计量得出的信息能为企业治理职员、债权人、投资者等信息使用者提供更为相关的会计信息,避免因历史本钱无法反映未实现利得和损失而作出错误判定,从而为他们的经营、决策提供更有利的支持。
【参考文献】
[1] 尹珍丽,刘迎红.收进公允价值质量之改进[J].财会月刊,2009(3).
[2] 苏丽.公允价值选择对金融工具会计处理的影响[J].财务与会计,2007(11).
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